OIC 24

OIC – ORGANISMO ITALIANO DI CONTABILITÀ
PRINCIPI CONTABILI
Immobilizzazioni immateriali

Dicembre 2016


PRESENTAZIONE
L’Organismo Italiano di Contabilità (OIC), fondazione di diritto privato avente piena autonomia
statutaria, è stato riconosciuto dalla legge 11 agosto 2014, n. 116, di conversione del decreto legge
91/2014, come l’“istituto nazionale per i principi contabili” ed ha le seguenti funzioni:
a)
emana i principi contabili nazionali, ispirati alla migliore prassi operativa, per la redazione dei
bilanci secondo le disposizioni del codice civile;
b)
fornisce supporto all’attività del Parlamento e degli Organi Governativi in materia di normativa
contabile ed esprime pareri, quando ciò è previsto da specifiche disposizioni di legge o dietro
richiesta di altre istituzioni pubbliche;
c)
partecipa al processo di elaborazione dei principi contabili internazionali adottati in Europa,
intrattenendo rapporti con l’International Accounting Standards Board (IASB), con l’European
Financial Reporting Advisory Group (EFRAG) e con gli organismi contabili di altri paesi.
Con riferimento alle attività di cui alle a), b) e c), si coordina con le Autorità nazionali che hanno

competenze in materia contabile.
Nell’esercizio delle proprie funzioni l’OIC persegue finalità di interesse pubblico, agisce in modo
indipendente e adegua il proprio statuto ai canoni di efficienza e di economicità. Esso riferisce
annualmente al Ministero dell’economia e delle finanze sull’attività svolta.

I principi contabili nazionali vengono approvati dal Consiglio di Gestione e sono sottoposti ad un

rigoroso due process di consultazione.
In seguito alla consultazione, e prima della pubblicazione definitiva, i principi contabili nazionali sono
soggetti, ai sensi dell’art. 12 dello Statuto, al parere dell’Agenzia delle Entrate, della Banca d’Italia,
della CONSOB, dell’IVASS e dei Ministeri competenti nella fattispecie.

L’eventuale parere negativo delle istituzioni anzidette è pubblicato congiuntamente al principio

contabile approvato dal Consiglio di Gestione.
La precedente edizione del principio è stata pubblicata nel gennaio 2015 ed aggiornava la versione del
maggio 2005.


INDICE
par.
FINALITÀ DEL PRINCIPIO…………………………………………………………………… 1
AMBITO DI APPLICAZIONE………………………………………………………………… 2-3
DEFINIZIONI…………………………………………………………………………………… 4-23
CLASSIFICAZIONE E CONTENUTO DELLE VOCI……………………………………… 24-35
Bilancio in forma abbreviata (art. 2435-bis c.c.) e bilancio delle micro-imprese (art. 2435-ter c.c.)… 35
RILEVAZIONE INIZIALE……………………………………………………………………… 36-59
Considerazioni generali………………………………………………………………………………. 36-39
Oneri pluriennali….………………………………………………………………………………….. 40-49
Costi di impianto e di ampliamento………………………………………………………………… 41-45
Costi di sviluppo…………..………………………………………………………………………… 46-49
Beni immateriali……………………………………………………………………………………… 50-53
Avviamento………………………………………………………………………………………… 54-58
Immobilizzazioni in corso e acconti………………………………………………………................. 59
VALUTAZIONE E RILEVAZIONI SUCCESSIVE..................................................................... 60-84
Ammortamento………………………………………………………………………………………. 60-77
Oneri pluriennali……………………………………………………………………………………. 65
Avviamento………………………………………………………………………………………… 66-70
Beni immateriali…………………………………………………………………………………… 71
Immobilizzazioni in corso………………………………………………………………………….. 72
Altre immobilizzazioni immateriali………………………………………………………………… 73-77
Svalutazione………………………………………………………………………………………… 78
Rivalutazione………………………………………………………………………………………. 79-83
Alienazioni………………………………………………………………………………………….. 84
CASI PARTICOLARI…………………………………………………………………………… 85-87
Contributi pubblici commisurati al costo delle immobilizzazioni immateriali………...………….. 85-87
NOTA INTEGRATIVA……………………………………………………………………............ 88-98
Informazioni relative alle società che redigono il bilancio in forma ordinaria…………………… 88-93
Informazioni relative alle società che redigono il bilancio in forma abbreviata (art. 2435-bis c.c.)…. 94-96
Informazioni relative alle micro imprese (art. 2435-ter c.c.)……………………………................ 97-98
DATA DI ENTRATA IN VIGORE……………………………………………………………… 99

DISPOSIZIONI DI PRIMA APPLICAZIONE ………………………………………………… 100-107
APPENDICE A – SINTESI DI ALCUNE TIPOLOGIE DI IMMOBILIZZAZIONI
IMMATERIALI
LE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI NELLA LEGISLAZIONE CIVILISTICA
MOTIVAZIONI ALLA BASE DELLE DECISIONI ASSUNTE

FINALITÀ DEL PRINCIPIO
1.
Il principio contabile OIC 24 ha lo scopo di disciplinare i criteri per la rilevazione, classificazione
e valutazione delle immobilizzazioni immateriali, nonché le informazioni da presentare nella nota
integrativa.
AMBITO DI APPLICAZIONE
2.
Il presente principio si applica alle società che redigono il bilancio in base alle disposizioni del
codice civile. Le disposizioni del codice civile prese a riferimento per la redazione del presente
principio sono riportate nel capitolo “le immobilizzazioni immateriali nella legislazione
civilistica”.
3.
Sono osservate le regole contenute in altri principi contabili quando disciplinano specifiche
fattispecie relative alle immobilizzazioni immateriali.
DEFINIZIONI
4.
Le immobilizzazioni immateriali sono attività normalmente caratterizzate dalla mancanza di
tangibilità. Esse sono costituite da costi che non esauriscono la loro utilità in un solo periodo ma
manifestano i benefici economici lungo un arco temporale di più esercizi. Le immobilizzazioni
immateriali comprendono:
.
oneri pluriennali (costi di impianto e di ampliamento; costi di sviluppo);
.
beni immateriali (diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere
dell’ingegno; concessioni, licenze, marchi e diritti simili);
.
avviamento;
.
immobilizzazioni immateriali in corso; e

.
acconti.
I benefici economici futuri derivanti da un’immobilizzazione immateriale includono i ricavi
originati dalla vendita di prodotti o servizi, i risparmi di costo o altri benefici derivanti
dall’utilizzo dell’attività immateriale da parte della società.

5.
Gli oneri pluriennali sono costi che non esauriscono la loro utilità nell'esercizio in cui sono
sostenuti e sono diversi dai beni immateriali e dall’avviamento. Gli oneri pluriennali
generalmente hanno caratteristiche più difficilmente determinabili, con riferimento alla loro utilità
pluriennale, rispetto ai beni immateriali veri e propri. Essi comprendono i costi di impianto e di
ampliamento, i costi di sviluppo e altri costi simili che soddisfano la definizione generale di onere
pluriennale.
6.
I costi di impianto e di ampliamento sono i costi che si sostengono in modo non ricorrente in
alcuni caratteristici momenti del ciclo di vita della società, quali la fase pre-operativa (cosiddetti
costi di start-up) o quella di accrescimento della capacità operativa.

7.
Lo sviluppo è l’applicazione dei risultati della ricerca di base o di altre conoscenze possedute o
acquisite in un piano o in un progetto per la produzione di materiali, dispositivi, processi, sistemi
o servizi, nuovi o sostanzialmente migliorati, prima dell’inizio della produzione commerciale o
dell’utilizzazione.
8.
La ricerca di base è un’indagine originale e pianificata intrapresa con la prospettiva di conseguire
nuove conoscenze e scoperte, scientifiche o tecniche, che si considera di utilità generica alla
società. I costi di ricerca di base sono normalmente precedenti a quelli sostenuti una volta
identificato lo specifico prodotto o processo che si intende sviluppare.
9.
I beni immateriali sono beni non monetari, individualmente identificabili, privi di consistenza
fisica e sono, di norma, rappresentati da diritti giuridicamente tutelati. Un bene immateriale è
individualmente identificabile quando:
(a)
è separabile, ossia può essere separato o scorporato dalla società e pertanto può essere
venduto, trasferito, dato in licenza o in affitto, scambiato; oppure
(b)
deriva da diritti contrattuali o da altri diritti legali, indipendentemente dal fatto che tali diritti
siano trasferibili o separabili dalla società o da altri diritti e obbligazioni.
Essi comprendono diritti di brevetto industriale, diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno,
concessioni, licenze, marchi e altri diritti simili.
10.
L’avviamento è l'attitudine di un'azienda a produrre utili che derivino o da fattori specifici che,
pur concorrendo positivamente alla produzione del reddito ed essendosi formati nel tempo in
modo oneroso, non hanno un valore autonomo, ovvero da incrementi di valore che il complesso
dei beni aziendali acquisisce rispetto alla somma dei valori dei singoli beni, in virtù
dell'organizzazione delle risorse in un sistema efficiente.
11.
Il costo d’acquisto è rappresentato dal prezzo effettivo da corrispondere al fornitore
dell’immobilizzazione immateriale, di solito rilevato dal contratto o dalla fattura.
12.
I costi accessori d’acquisto comprendono tutti i costi collegati all’acquisto che la società sostiene
affinché l’immobilizzazione possa essere utilizzata.
13.
Il costo di produzione comprende tutti i costi direttamente imputabili all’immobilizzazione
immateriale. Può comprendere anche altri costi, per la quota ragionevolmente imputabile
all’immobilizzazione, relativi al periodo di produzione e fino al momento dal quale il bene
immateriale può essere utilizzato. Con gli stessi criteri possono essere aggiunti gli oneri relativi al
finanziamento della produzione, interna o presso terzi, con le medesime modalità previste
dall’OIC 16 “Immobilizzazioni materiali”.
14.
Le immobilizzazioni in corso sono rappresentate da costi interni ed esterni sostenuti per la
realizzazione di un bene immateriale per il quale non sia ancora stata acquisita la piena titolarità
del diritto (nel caso di brevetti, marchi, ecc.) o riguardanti progetti non ancora completati (nel
caso di costi di sviluppo). I costi interni ed esterni sostenuti sono rappresentati - ad esempio - dai
costi di lavoro, materiali e consulenza specificamente utilizzati a tal fine.
15.
Gli acconti sono rappresentati dagli importi corrisposti ai fornitori per l’acquisto di una o più
immobilizzazioni immateriali prima che si siano verificate le condizioni per la loro iscrizione in
bilancio.

16.
Il valore netto contabile di un’immobilizzazione immateriale è il valore al quale l’onere
pluriennale, il bene immateriale o l’avviamento è iscritto in bilancio al netto di ammortamenti e
svalutazioni dell’esercizio e di esercizi precedenti.
17.
La vita utile è il periodo di tempo durante il quale l’impresa prevede di poter utilizzare
l’immobilizzazione. Può essere determinata anche attraverso le quantità di unità di prodotto (o
misura equivalente) che si stima poter ottenere tramite l’uso dell’immobilizzazione.
18.
L’ammortamento è la ripartizione del costo di un’immobilizzazione immateriale nel periodo della
sua stimata vita utile con un metodo sistematico e razionale, indipendentemente dai risultati
conseguiti nell’esercizio.
19.
Il valore da ammortizzare è la differenza tra il costo dell’immobilizzazione immateriale,
determinato secondo i criteri enunciati nel principio, e, se determinabile, il suo valore residuo.
20.
Il valore residuo di un bene immateriale è il presumibile valore realizzabile del bene al termine
del periodo di vita utile.
21.
La svalutazione è la riduzione del valore contabile di un’immobilizzazione per adeguarla al valore
recuperabile a seguito di perdita durevole di valore.
22.
Il valore recuperabile di un’immobilizzazione è pari al maggiore tra il valore d’uso e il suo valore
equo (fair value), al netto dei costi di vendita.
23.
Il bilancio in forma ordinaria è il bilancio redatto secondo le disposizioni del codice civile dalle
società che non redigono il bilancio in forma abbreviata ai sensi dell’art. 2435-bis c.c. e che non
redigono il bilancio ai sensi dell’art. 2435-ter c.c. (bilancio delle micro-imprese).
CLASSIFICAZIONE E CONTENUTO DELLE VOCI
24.
L’art. 2424 del codice civile prevede che le immobilizzazioni immateriali siano iscritte nell’attivo
dello stato patrimoniale alla voce BI con la seguente classificazione:
1) costi di impianto e di ampliamento;
2) costi di sviluppo;
3) diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell'ingegno;
4) concessioni, licenze, marchi e diritti simili;
5) avviamento;
6) immobilizzazioni in corso e acconti;
7) altre.

25.
La voce BI1 “costi di impianto e di ampliamento” può comprendere:
.
i costi inerenti l'atto costitutivo, le relative tasse, le eventuali consulenze dirette alla sua
formulazione, l'ottenimento delle licenze, permessi ed autorizzazioni richieste, e simili;
.
i costi di “start-up” (solo qualora siano soddisfatte le specifiche condizioni di cui al paragrafo
43). Si tratta di costi sostenuti da una società di nuova costituzione per progettare e rendere
operativa la struttura aziendale iniziale, o i costi sostenuti da una società preesistente prima
dell'inizio di una nuova attività, quali ad esempio un nuovo ramo d'azienda, un nuovo centro

commerciale per una società che opera nella grande distribuzione, un nuovo processo
produttivo, ecc. Tra questi costi sono compresi, ad esempio, i costi del personale operativo che
avvia le nuove attività, i costi di pubblicità sostenuti in tale ambito, i costi di assunzione e di
addestramento del nuovo personale, i costi di allacciamento di servizi generali, quelli sostenuti
per riadattare uno stabilimento esistente;
.
i costi relativi all'ampliamento della società, inteso come una vera e propria espansione della
stessa in direzioni ed in attività precedentemente non perseguite, ovvero verso un ampliamento
anche di tipo quantitativo ma di misura tale da apparire straordinario e che pertanto attiene ad
un nuovo allargamento dell'attività sociale. Essi non consistono nel naturale processo di
accrescimento quantitativo e qualitativo dell'impresa. Esempi di tali costi sono le spese per
aumento di capitale sociale, le spese per operazioni di trasformazione, fusione, scissione;
.
i costi di addestramento e di qualificazione del personale qualora siano soddisfatte le
condizioni di cui al paragrafo 44.
26.
La voce BI2 “costi di sviluppo” può comprendere:
.
i costi per la progettazione, la costruzione e la verifica di prototipi o modelli che precedono la
produzione o l’utilizzo degli stessi;
.
i costi per la progettazione di mezzi, prove, stampi e matrici concernenti la nuova tecnologia;
.
i costi per la progettazione, la costruzione e l’attivazione di un impianto pilota che non è di
dimensioni economicamente idonee per la produzione commerciale;
.
i costi per la progettazione, la costruzione e la prova di materiali, progetti, prodotti, processi,
sistemi o servizi nuovi o migliorati;
.
i costi per l’applicazione della ricerca di base.
27.
La voce BI3 “diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell'ingegno” può
comprendere:
.
i costi sia di produzione interna sia di acquisizione esterna dei diritti di utilizzazione delle
opere dell’ingegno;
.
i costi per l’acquisizione o la produzione di brevetti per modelli di utilità e per modelli e
disegni ornamentali;
.
i costi per i diritti in licenza d’uso di brevetti;
.
i costi relativi all’acquisto a titolo di proprietà, a titolo di licenza d'uso del software applicativo
sia a tempo determinato che a tempo indeterminato;
.
i costi sostenuti per la produzione ad uso interno di un software applicativo tutelato ai sensi
della legge sui diritti d'autore;
.
i costi di know-how, sia nel caso in cui sono sostenuti per la produzione interna che nel caso di
acquisto da terzi, quando è tutelato giuridicamente.
I diritti di brevetto industriale e i diritti di utilizzazione delle opere dell'ingegno possono essere
trasmessi con licenza d’uso. Sebbene i diritti siano assimilabili dal punto di vista utilizzativo, è
evidente che il brevetto implica un concetto di trasferibilità e di proprietà (anche se limitata nel
tempo) che la licenza d'uso normalmente non ha. Tuttavia, privilegiando gli aspetti sostanziali e

considerando l’utilizzo economico del bene immateriale, è preferibile classificare nella stessa
voce BI3 anche le licenze d'uso per brevetti e beni simili.
28.
La voce BI4 “concessioni, licenze, marchi e diritti simili” può comprendere:
.
i costi per l’ottenimento di concessioni su beni di proprietà degli enti concedenti (sfruttamento
in esclusiva di beni pubblici quali ad esempio il suolo demaniale);
.
i costi per l’ottenimento di concessioni per esercizio di attività proprie degli enti concedenti
(gestione regolamentata di alcuni servizi pubblici quali ad esempio autostrade, trasporti,
parcheggi, ecc.);
.
i costi per le licenze di commercio al dettaglio;
.
i costi di know-how per la tecnologia non brevettata;
.
i costi per l’acquisto, la produzione interna (si veda Appendice A) e per i diritti di licenza
d’uso dei marchi.
29.
La voce BI5 “avviamento” comprende l’avviamento che soddisfa le condizioni per l’iscrizione
enunciate al paragrafo 55.
30.
Nella voce BI6 “immobilizzazioni in corso e acconti” si possono comprendere:
.
beni immateriali in corso di realizzazione (ad esempio, i costi di realizzazione interna di uno
specifico bene immateriale quando diventa ragionevolmente certo l’ottenimento della piena
titolarità del diritto);
.
acconti a fornitori per anticipi riguardanti l’acquisizione di immobilizzazioni immateriali.
31.
Nella voce BI7 “altre” immobilizzazioni immateriali si possono iscrivere eventuali costi
capitalizzabili che, per la loro differente natura, non trovano collocazione in altre voci
appartenenti alla voce BI.
A titolo esemplificativo possono essere ricompresi i seguenti costi:
.
il costo corrisposto per acquisire l’usufrutto su azioni (paragrafo A.18);
.
il costo per la realizzazione interna di un software applicativo “non tutelato” (nei limiti previsti
dai paragrafi A.19-A.21);
.
i costi sostenuti per migliorie e spese incrementative su beni di terzi (ossia senza una
autonoma funzionalità) (paragrafi A.22-A.23);
.
i costi per il trasferimento e per il riposizionamento di cespiti nei limiti previsti dai paragrafi
A.24-A.26.
32.
Per ciascuna voce delle immobilizzazioni immateriali è indicato nell’attivo dello stato
patrimoniale il valore al netto degli ammortamenti e delle svalutazioni.
33.
Gli ammortamenti sono iscritti nel conto economico, tra i costi della produzione, nella voce
B10a) “Ammortamento delle immobilizzazioni immateriali”.
34.
Le plusvalenze o le minusvalenze derivanti da alienazioni di immobilizzazioni immateriali sono
iscritte nel conto economico rispettivamente nella voce A5 “altri ricavi e proventi”, o nella voce
B14 “oneri diversi della gestione”.

Bilancio in forma abbreviata (art. 2435-bis c.c.) e bilancio delle micro-imprese (art. 2435-ter c.c.)
35.
Ai sensi dell’articolo 2435-bis del codice civile, nel bilancio in forma abbreviata, “lo stato
patrimoniale comprende solo le voci contrassegnate nell’art. 2424 con lettere maiuscole e con
numeri romani”. Inoltre, nel conto economico del bilancio in forma abbreviata le seguenti voci
previste dall’art. 2425 del codice civile possono essere tra loro raggruppate: voci B10(a), B10(b)
e B10(c).
Le stesse semplificazioni si applicano nel bilancio delle micro-imprese ai sensi dell’art. 2435-ter
del codice civile. Pertanto, le società di cui agli artt. 2435-bis e 2435-ter c.c. possono non
rispettare quanto previsto ai paragrafi 24-33.
RILEVAZIONE INIZIALE
Considerazioni generali
36.
Le immobilizzazioni immateriali sono iscritte al costo d’acquisto o di produzione.
37.
Nel caso in cui il pagamento sia differito rispetto alle normali condizioni di mercato, per
operazioni similari o equiparabili, le immobilizzazioni immateriali sono iscritte in bilancio al
valore corrispondente al debito determinato ai sensi dell’OIC 19 “Debiti”.
38.
I costi iscritti in precedenti esercizi nel conto economico non possono essere ripresi e capitalizzati
nell'attivo dello stato patrimoniale, in conseguenza di condizioni che non sussistevano all’epoca e
che pertanto non ne avevano consentito la capitalizzazione. In una fattispecie del genere, se la
società dovesse continuare anche nell'esercizio successivo a sostenere costi del medesimo tipo per
le stesse ragioni (per esempio, perché il progetto avviato non è stato ancora completato), la
capitalizzazione dei costi potrà aver inizio solamente a far tempo dal momento in cui tutte le
condizioni necessarie per la capitalizzazione sono soddisfatte. Conseguentemente, i costi soggetti
a tale trattamento sono solamente quelli sostenuti da quel momento in avanti.
39.
La capitalizzazione degli oneri finanziari è ammessa con riferimento al periodo di fabbricazione,
inteso come il tempo che intercorre tra l’esborso dei fondi al fornitore e il momento in cui il bene
è pronto per l’uso. Il limite della capitalizzazione degli oneri finanziari è rappresentato dal valore
recuperabile del bene (sulla misura e sui requisiti per la capitalizzazione degli oneri finanziari si
veda l’OIC 16).
Il passaggio dalla capitalizzazione degli oneri finanziari all’imputazione direttamente a conto
economico di tali oneri (o viceversa) costituisce un cambiamento di principio contabile (cfr. OIC
29 “Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di stime contabili, correzione di errori, fatti
intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio”).
Oneri pluriennali
40.
Gli oneri pluriennali possono essere iscritti nell’attivo dello stato patrimoniale solo se:
.
è dimostrata la loro utilità futura;
.
esiste una correlazione oggettiva con i relativi benefici futuri di cui godrà la società;
.
è stimabile con ragionevole certezza la loro recuperabilità. Essendo la recuperabilità

caratterizzata da alta aleatorietà, essa va stimata dando prevalenza al principio della prudenza.
L’utilità pluriennale è giustificabile solo in seguito al verificarsi di determinate condizioni
gestionali, produttive, di mercato che al momento della rilevazione iniziale dei costi devono
risultare da un piano economico della società. I costi di impianto e di ampliamento ed i costi,
sviluppo sono iscrivibili solo con il consenso del Collegio sindacale, ove esistente.
Costi di impianto e di ampliamento
41.
I costi di impianto e di ampliamento sono i costi che si sostengono in modo non ricorrente in
alcuni caratteristici momenti del ciclo di vita della società, quali la fase pre-operativa (cosiddetti
costi di start-up) o quella di accrescimento della capacità operativa.
42.
La rilevazione iniziale dei costi di impianto e di ampliamento nell’attivo dello stato patrimoniale
è consentita solo se si dimostra la congruenza ed il rapporto causa-effetto tra i costi in questione
ed il beneficio (futura utilità) che dagli stessi la società si attende, nel rispetto dei requisiti
specifici previsti al paragrafo 40. Ad esempio, i costi per la costituzione di una rete commerciale
dovranno trovare correlazione logica nelle aspettative di vendita dei prodotti che a tale rete
verranno affidati; la capitalizzazione dei costi inerenti un aumento di capitale sociale dovrà
trovare giustificazione nell'atteso miglioramento della situazione finanziaria dell'impresa; i costi
relativi alla costituzione della società troveranno ragione di capitalizzazione nella misura in cui le
aspettative reddituali di tale nascente società siano positive. La facoltà concessa dalla norma
civile di capitalizzare tali costi non è uno strumento per politiche di bilancio finalizzate
all'alleggerimento, nel conto economico della società, di costi che potrebbero significativamente
ridurre i risultati economici della stessa, né la capitalizzazione di questi costi è l’automatica
conseguenza del fatto che gli stessi siano stati sostenuti.
43.
I costi di start-up sono imputati al conto economico dell'esercizio in cui sono sostenuti; essi
possono essere capitalizzati quando sono rispettate tutte le seguenti condizioni:
.
i costi sono direttamente attribuibili alla nuova attività e sono limitati a quelli sostenuti nel
periodo antecedente il momento del possibile avvio (i costi generali e amministrativi e quelli
derivanti da inefficienze sostenute durante il periodo di start-up non possono essere
capitalizzati);
.
il principio della recuperabilità dei costi è rispettato, in quanto è ragionevole una prospettiva di
reddito.
44.
I costi di addestramento e di qualificazione del personale e dei lavoratori ad esso assimilabili sono
costi di periodo e pertanto sono iscritti nel conto economico dell'esercizio in cui si sostengono.
Essi possono essere capitalizzati soltanto quando assimilabili ai costi di start-up e sostenuti in
relazione ad una attività di avviamento di una nuova società o di una nuova attività. Tali costi
sono altresì differibili se essi sono direttamente sostenuti in relazione ad un processo di
riconversione o ristrutturazione industriale (o commerciale, nel caso si tratti di agenti), purché tale
processo si sostanzi in un investimento sugli attuali fattori produttivi e purché comporti un
profondo cambiamento nella struttura produttiva (cambiamenti dei prodotti e dei processi
produttivi), commerciale (cambiamenti della struttura distributiva) ed amministrativa della
società. Tali ristrutturazioni e riconversioni industriali e/o commerciali debbono risultare da un
piano approvato dagli amministratori, da cui risulti la capacità prospettica della società di
generare flussi di reddito futuri, sufficienti a coprire tutti i costi e le spese, ivi inclusi gli

ammortamenti dei costi capitalizzati.
45.
I costi straordinari di riduzione del personale (ad esempio, gli incentivi) per favorire l'esodo o la
messa in mobilità del personale e dei lavoratori ad esso assimilabili, per rimuovere inefficienze
produttive, commerciali o amministrative e simili, non sono capitalizzabili nell’attivo
patrimoniale in quanto, oltre a sostanziarsi in una eliminazione di fattori produttivi, vengono
sostenuti in contesti della vita della società nei quali l’aleatorietà della loro recuperabilità è
talmente elevata da non soddisfare i requisiti per l’iscrizione enunciati al paragrafo 40.
Costi di sviluppo
46.
Lo sviluppo è l’applicazione dei risultati della ricerca di base o di altre conoscenze possedute o
acquisite in un piano o in un progetto per la produzione di materiali, dispositivi, processi, sistemi
o servizi, nuovi o sostanzialmente migliorati, prima dell’inizio della produzione commerciale o
dell’utilizzazione.
47.
La ricerca di base è un’indagine originale e pianificata intrapresa con la prospettiva di conseguire
nuove conoscenze e scoperte, scientifiche o tecniche, che si considera di utilità generica alla
società. I costi di ricerca di base sono normalmente precedenti a quelli sostenuti una volta
identificato lo specifico prodotto o processo che si intende sviluppare.
I costi sostenuti per la ricerca di base sono costi di periodo e sono addebitati al conto economico
dell'esercizio in cui sono sostenuti, poiché rientrano nella ricorrente operatività dell'impresa e
sono, nella sostanza, di supporto ordinario all’attività imprenditoriale della stessa.
48.
I costi di sviluppo capitalizzati nell’attivo patrimoniale sono composti: dagli stipendi, i salari e gli
altri costi relativi al personale impegnato nell’attività di sviluppo; dai costi dei materiali e dei
servizi impiegati nell’attività di sviluppo; dall'ammortamento di immobili, impianti e macchinari,
nella misura in cui tali beni sono impiegati nell’attività di sviluppo; dai costi indiretti, diversi dai
costi e dalle spese generali ed amministrativi, relativi all’attività di sviluppo; dagli altri costi,
quali ad esempio l'ammortamento di brevetti e licenze, nella misura in cui tali beni sono impiegati
nell'attività di sviluppo.
49.
La sola attinenza a specifici progetti di sviluppo non è condizione sufficiente affinché i relativi
costi abbiano legittimità di capitalizzazione. Per tale finalità, essi debbono anche rispondere
positivamente alle seguenti specifiche caratteristiche:
.
essere relativi ad un prodotto o processo chiaramente definito, nonché identificabili e
misurabili. Ciò equivale a dire che la società deve essere in grado di dimostrare, per esempio,
che i costi di sviluppo hanno diretta inerenza al prodotto, al processo o al progetto per la cui
realizzazione essi sono stati sostenuti. Nei casi in cui risulti dubbio se un costo di natura
generica possa essere attribuito ad un progetto specifico, ovvero alla gestione quotidiana e
ricorrente, il costo non sarà capitalizzato ma spesato al conto economico;
.
essere riferiti ad un progetto realizzabile, cioè tecnicamente fattibile, per il quale la società
possieda o possa disporre delle necessarie risorse. La realizzabilità del progetto è, di regola,
frutto di un processo di stima che dimostri la fattibilità tecnica del prodotto o del processo ed è
connessa all’intenzione della direzione di produrre e commercializzare il prodotto o utilizzare
o sfruttare il processo. La disponibilità di risorse per completare, utilizzare e ottenere benefici
da un’attività immateriale può essere dimostrata, per esempio, da un piano della società che

illustra le necessarie risorse tecniche, finanziarie e di altro tipo e la capacità della società di
procurarsi tali risorse. In alcune circostanze, la società dimostra la disponibilità di
finanziamenti esterni ottenendo conferma da un finanziatore della sua volontà di finanziare il
progetto;
.
essere recuperabili, cioè la società deve avere prospettive di reddito in modo che i ricavi che
prevede di realizzare dal progetto siano almeno sufficienti a coprire i costi sostenuti per lo
studio dello stesso, dopo aver dedotto tutti gli altri costi di sviluppo, i costi di produzione e di
vendita che si sosterranno per la commercializzazione del prodotto.
Beni immateriali
50.
I beni immateriali sono rilevati in bilancio quando:
.
è soddisfatta la definizione di bene immateriale di cui al paragrafo 9;
.
la società acquisisce il potere di usufruire dei benefici economici futuri derivanti dal bene
stesso e può limitare l’accesso da parte di terzi a tali benefici; e
.
il costo è stimabile con sufficiente attendibilità.
Per i beni immateriali il costo di acquisto comprende anche i costi accessori. Rientrano fra i costi
accessori: spese di registrazione, iva indetraibile, consulenze tecniche specifiche, ecc.
Gli sconti incondizionati in fattura sono portati a riduzione del costo.

51.
Nel caso in cui il bene immateriale sia generato internamente, il costo di produzione comprende
tutti i costi direttamente imputabili all’immobilizzazione immateriale. Può comprendere anche
altri costi, per la quota ragionevolmente imputabile all’immobilizzazione, relativi al periodo di
produzione e fino al momento dal quale il bene immateriale può essere utilizzato; con gli stessi
criteri possono essere aggiunti gli oneri relativi al finanziamento della produzione, interna o
presso terzi, con le medesime modalità previste dall’OIC 16.
52.
Possono essere capitalizzati solo i costi sostenuti per l’acquisto o la produzione di nuovi beni
immateriali (costi originari) e per migliorare, modificare, o rinnovare beni immateriali già
esistenti, purché tali costi producano un incremento significativo e misurabile di capacità, di
produttività ovvero ne prolunghino la vita utile.
I costi sono capitalizzabili nel limite del valore recuperabile del bene.
53.
I beni immateriali ricevuti a titolo gratuito non sono capitalizzabili, sia per la mancanza del
sostenimento del costo di acquisto sia perché generalmente non è possibile individuare elementi
valutativi attendibili.
Avviamento
54.
L'avviamento può essere generato internamente, ovvero può essere acquisito a titolo oneroso (in
seguito all’acquisto di un’azienda o ramo d’azienda).
Ai fini della sua iscrizione e del suo trattamento contabile, l’avviamento rappresenta solo la parte
di corrispettivo riconosciuta a titolo oneroso, non attribuibile ai singoli elementi patrimoniali
acquisiti di un’azienda ma piuttosto riconducibile al suo valore intrinseco, che in generale può
essere posto in relazione a motivazioni, quali: il miglioramento del posizionamento dell’impresa
sul mercato, l’extra reddito generato da prodotti innovativi o di ampia richiesta, la creazione di

valore attraverso sinergie produttive o commerciali, ecc.
55.
L’avviamento è iscritto tra le immobilizzazioni immateriali se sono soddisfatte tutte le seguenti
condizioni:
.
è acquisito a titolo oneroso (cioè deriva dall’acquisizione di un’azienda o ramo d’azienda
oppure da un’operazione di conferimento, di fusione o di scissione);
.
ha un valore quantificabile in quanto incluso nel corrispettivo pagato;
.
è costituito all’origine da oneri e costi ad utilità differita nel tempo, che garantiscono quindi
benefici economici futuri (ad esempio, conseguimento di utili futuri);
.
è soddisfatto il principio della recuperabilità del relativo costo (e quindi non si è in presenza di
un cattivo affare).
56.
L’avviamento generato internamente non può pertanto essere capitalizzato tra le
immobilizzazioni immateriali.
57.
L'avviamento non è suscettibile di vita propria indipendente e separata dal complesso aziendale e
non può essere considerato come un bene immateriale a sé stante, oggetto di diritti e rapporti
autonomi: esso rappresenta una qualità dell’azienda.
58.
Il valore dell'avviamento si determina per differenza fra il prezzo complessivo sostenuto per
l'acquisizione dell'azienda o ramo d’azienda (o il valore di conferimento della medesima o il costo
di acquisizione della società incorporata o fusa, o del patrimonio trasferito dalla società scissa alla
società beneficiaria) ed il valore corrente attribuito agli altri elementi patrimoniali attivi e passivi
che vengono trasferiti.
Immobilizzazioni in corso e acconti
59.
Gli acconti ai fornitori per l’acquisto di immobilizzazioni immateriali iscritti nella voce BI6 sono
rilevati inizialmente alla data in cui sorge l’obbligo al pagamento di tali importi.
Le immobilizzazioni immateriali in corso di costruzione, iscritte nella voce BI6, sono rilevate
inizialmente alla data in cui sono sostenuti i primi costi per la costruzione del bene e
comprendono i costi interni ed esterni sostenuti per la realizzazione del bene. Tali costi
rimangono iscritti tra le immobilizzazioni in corso fino a quando non sia stata acquisita la
titolarità del diritto o non sia stato completato il progetto. In quel momento, tali valori sono
riclassificati alle rispettive voci di competenza delle immobilizzazioni immateriali.
VALUTAZIONE E RILEVAZIONI SUCCESSIVE
Ammortamento
60.
Il costo delle immobilizzazioni immateriali, la cui utilizzazione è limitata nel tempo, deve essere
sistematicamente ammortizzato in ogni esercizio in relazione con la loro residua possibilità di
utilizzazione. La quota di ammortamento imputata a ciascun esercizio si riferisce alla ripartizione
del costo sostenuto sull’intera durata di utilizzazione.
61.
L'ammortamento decorre dal momento in cui l'immobilizzazione è disponibile e pronta per l'uso.

62.
La sistematicità dell’ammortamento è definita nel piano di ammortamento, che è funzionale alla
correlazione dei benefici attesi. Oltre all’utilizzo di piani di ammortamento a quote costanti, è
ammesso anche l'utilizzo di piani a quote decrescenti, oppure parametrati ad altre variabili
quantitative.
63.
La sistematicità dell’ammortamento non presuppone necessariamente l’applicazione del metodo a
quote costanti. Esso si fonda sull’ipotesi semplificatrice che l’utilità dell’immobilizzazione
immateriale oggetto di ammortamento si ripartisca nella stessa misura per ogni anno di vita utile.
Il metodo di ammortamento a quote costanti è il più diffuso, è di facile applicazione e favorisce la
comparabilità dei bilanci. L’ammortamento a quote costanti è ottenuto ripartendo il valore da
ammortizzare per il numero degli anni di vita utile.
Si applica il metodo a quote decrescenti quando l’immobilizzazione è maggiormente sfruttata
nella prima parte della vita utile. È possibile ammortizzare l’immobilizzazione anche secondo il
metodo per unità di prodotto quando questo metodo di ammortamento fornisce una migliore
rappresentazione della ripartizione dell’utilità ritraibile dal bene lungo la sua vita utile. Non è
invece ammesso l’utilizzo di metodi di ammortamento a quote crescenti, in quanto tale metodo
tende a porsi in contrasto con il principio della prudenza. Non è altresì ammesso l’utilizzo di
metodi dove le quote di ammortamento sono commisurate ai ricavi o ai risultati d'esercizio della
società o di un suo ramo o divisione.
64.
Il valore residuo di un bene immateriale si presume pari a zero, a meno che:
.
vi sia un impegno da parte di terzi ad acquistare il bene immateriale alla fine della sua vita utile;
o
.
sia dimostrabile l’esistenza di un mercato del bene dal quale trarre un valore oggettivo che
permetta di effettuare una stima attendibile del valore realizzabile dall’alienazione dell’attività
immateriale al termine della vita utile e:
.
il valore residuo può essere determinato facendo riferimento a tale mercato; e
.
è probabile che tale mercato esisterà alla fine della vita utile dell’attività.

Il valore residuo di un onere pluriennale è sempre pari a zero.
Oneri pluriennali
65.
I costi di impianto e di ampliamento devono essere ammortizzati entro un periodo non superiore a
cinque anni.
I costi di sviluppo sono ammortizzati secondo la loro vita utile; nei casi eccezionali in cui non è
possibile stimarne attendibilmente la vita utile, essi sono ammortizzati entro un periodo non
superiore a cinque anni.
Fino a che l’ammortamento dei costi di sviluppo, di impianto e di ampliamento non è completato,
possono essere distribuiti dividendi solo se residuano riserve disponibili sufficienti a coprire
l’ammontare dei costi non ammortizzati.
Avviamento
66.
L’ammortamento dell’avviamento è effettuato secondo la sua vita utile. La vita utile è stimata in
sede di rilevazione iniziale dell’avviamento e non può essere modificata negli esercizi successivi.
67.
Ai fini del calcolo della stima della vita utile dell’avviamento, la società prende in considerazione

le informazioni disponibili per stimare il periodo entro il quale è probabile che si manifesteranno i
benefici economici connessi con l’avviamento.
68.
Nel processo di stima della vita utile, possono rappresentare utili punti di riferimento:
a.
il periodo di tempo entro il quale la società si attende di godere dei benefici economici
addizionali legati alle prospettive reddituali favorevoli della società oggetto di aggregazione e
alle sinergie generate dall’operazione straordinaria. Si fa riferimento al periodo in cui si può
ragionevolmente attendere la realizzazione dei benefici economici addizionali;
b. il periodo di tempo entro il quale l’impresa si attende di recuperare, in termini finanziari o
reddituali, l’investimento effettuato (cd payback period) sulla base di quanto previsto
formalmente dall’organo decisionale della società;
c.
la media ponderata delle vite utili delle principali attività (core assets) acquisite con
l’operazione di aggregazione aziendale (incluse le immobilizzazioni immateriali).
69.
Nei casi eccezionali in cui non sia possibile stimarne attendibilmente la vita utile, l’avviamento è
ammortizzato in un periodo non superiore a dieci anni.
70.
Quando l’applicazione degli elementi di cui al paragrafo 68 determina una stima della vita utile
dell’avviamento superiore ai 10 anni, occorrono fatti e circostanze oggettivi a supporto di tale
stima. In ogni caso la vita utile dell’avviamento non può superare i 20 anni.
Beni immateriali
71.
Per i beni immateriali non è esplicitato un limite temporale, tuttavia non è consentito
l’allungamento del periodo di ammortamento oltre il limite legale o contrattuale. La vita utile può
essere più breve a seconda del periodo durante il quale la società prevede di utilizzare il bene.
La stima della vita utile dei marchi non deve eccedere i 20 anni.
Immobilizzazioni in corso
72.
Le immobilizzazioni in corso non sono oggetto di ammortamento. Il processo di ammortamento
inizia nel momento in cui tali valori sono riclassificati alle rispettive voci di competenza delle
immobilizzazioni immateriali.
Altre immobilizzazioni immateriali
73.
L’ammortamento del diritto di usufrutto su azioni è effettuato sulla base della durata del diritto.
74.
L’ammortamento del costo del software non tutelato è effettuato nel prevedibile periodo di
utilizzo.
75.
L’ammortamento del software di base, essendo strettamente correlato all’hardware, è trattato
all’interno dell’OIC 16.
76.
L'ammortamento dei costi per migliorie dei beni di terzi si effettua nel periodo minore tra quello
di utilità futura delle spese sostenute e quello residuo della locazione, tenuto conto dell'eventuale
periodo di rinnovo, se dipendente dal conduttore.
77.
L’ammortamento dei costi per il trasferimento e il riposizionamento di cespiti in essere avviene
prudenzialmente in un periodo di tempo relativamente breve (da tre a cinque anni).

Svalutazione
78.
La società valuta a ogni data di riferimento del bilancio la presenza di indicatori di perdite
durevoli di valore per quanto concerne le immobilizzazioni immateriali. Se tali indicatori
dovessero sussistere, la società procede alla stima del valore recuperabile dell’immobilizzazione
ed effettua una svalutazione, ai sensi dell’articolo 2426 comma 1, numero 3, qualora
l’immobilizzazione risulti durevolmente di valore inferiore al valore netto contabile. Sul punto si
veda l’OIC 9 “Svalutazioni per perdite durevoli di valore delle immobilizzazioni materiali e
immateriali”.
Rivalutazione
79.
Le immobilizzazioni immateriali, costituite da beni immateriali, possono essere rivalutate solo nei
casi in cui la legge lo preveda o lo consenta. Non sono ammesse rivalutazioni discrezionali o
volontarie delle immobilizzazioni immateriali ovvero rivalutazioni che non derivino
dall’applicazione della legge. L’accresciuto valore di un bene immateriale derivante dal processo
inflattivo non può essere considerato di per sé ragione sufficiente per la sua rivalutazione, né può
costituire un “caso eccezionale” di deroga al divieto di rivalutazione. I criteri seguiti per
procedere alla rivalutazione, le metodologie adottate per la sua applicazione ed i limiti entro cui la
rivalutazione viene effettuata devono conformarsi a quanto stabilito dalla legge in base alla quale
la rivalutazione è effettuata. Se la legge non stabilisce criteri, metodologie e limiti da adottare per
effettuare la rivalutazione, tutti questi elementi devono comunque essere determinati in
conformità al principio generale di rappresentazione veritiera e corretta del bilancio.
80.
Il limite massimo della rivalutazione di un’immobilizzazione immateriale è il valore recuperabile
dell’immobilizzazione stessa che in nessun caso può essere superato.
81.
Se la legge stabilisce che la rivalutazione di un bene immateriale debba essere effettuata in base a
parametri prestabiliti, e l’adozione di tali parametri comporta l’iscrizione di un valore rivalutato
che negli esercizi successivi risulta eccedente il valore recuperabile, il valore rivalutato è
conseguentemente svalutato con rilevazione della perdita durevole a conto economico (cfr. OIC
9) se non disposto diversamente dalla legge.
82.
La rivalutazione di un’immobilizzazione immateriale non modifica la stimata residua vita utile
del bene, che prescinde dal valore economico del bene. L’ammortamento dell’immobilizzazione
immateriale rivalutata continua ad essere determinato coerentemente con i criteri applicati
precedentemente, senza modificare la vita utile residua.
83.
L’effetto netto della rivalutazione non costituisce un provento ed è accreditato tra le riserve di
patrimonio netto, alla voce AIII “Riserve di rivalutazione” (cfr. OIC 28 “Patrimonio netto”),
salvo diversa disposizione di legge.
Alienazioni
84.
Quando un bene immateriale è venduto occorre eliminare contabilmente, in contropartita al
corrispettivo ricevuto, la voce delle immobilizzazioni per il valore netto contabile
dell’immobilizzazione ceduta, cioè al netto degli ammortamenti accumulati fino alla data di
alienazione comprendendo anche la quota di ammortamento relativa alla frazione dell’ultimo

esercizio in cui è stato utilizzato. L’eventuale differenza tra il valore netto contabile e il
corrispettivo della cessione, e cioè la plusvalenza o la minusvalenza realizzata, va rilevata a conto
economico nelle voci indicate al paragrafo 34.
CASI PARTICOLARI
Contributi pubblici commisurati al costo delle immobilizzazioni immateriali
85.
I contributi erogati alla società da un soggetto pubblico (Stato o enti pubblici) per la realizzazione
di iniziative e progetti che riguardino le immobilizzazioni immateriali sono definiti “contributi
pubblici”. Sono contributi per i quali la società beneficiaria può essere vincolata a mantenere in
uso le immobilizzazioni immateriali cui essi si riferiscono per un determinato tempo, stabilito
dalle norme che li concedono.
86.
I contributi pubblici sono rilevati nel momento in cui esiste una ragionevole certezza che le
condizioni previste per il riconoscimento del contributo sono soddisfatte e che i contributi saranno
erogati. Si iscrivono infatti in bilancio quando si tratta di contribuiti acquisiti sostanzialmente in
via definitiva.
87.
I contributi pubblici commisurati al costo delle immobilizzazioni immateriali sono rilevati a conto
economico con un criterio sistematico, gradualmente lungo la vita utile dell’immobilizzazione
immateriale. Ciò può essere applicato con due metodi:
a.
con il primo metodo (metodo indiretto) i contributi sono portati indirettamente a riduzione del
costo in quanto imputati al conto economico nella voce A5 “altri ricavi e proventi”, e quindi
rinviati per competenza agli esercizi successivi attraverso l’iscrizione di “risconti passivi”;
b. con il secondo metodo (metodo diretto) i contributi sono portati a riduzione del costo delle
immobilizzazioni immateriali cui si riferiscono.
Con il primo metodo sono imputati al conto economico, da un lato, gli ammortamenti calcolati
sul costo lordo delle immobilizzazioni immateriali, dall’altro, gli altri ricavi e proventi per la
quota di contributo di competenza dell’esercizio.
Con il secondo metodo sono imputati al conto economico solo gli ammortamenti determinati sul
valore dell’immobilizzazione immateriale al netto dei contributi.
L’iscrizione del contributo in apposita voce tra i risconti passivi, da ridursi ogni periodo con
accredito al conto economico, lascia inalterato il costo dell’immobilizzazione, ma produce gli
stessi effetti sull’utile dell’esercizio e sul patrimonio netto della contabilizzazione del contributo
come riduzione del costo.
NOTA INTEGRATIVA
Informazioni relative alle società che redigono il bilancio in forma ordinaria
88.
Con riferimento alle immobilizzazioni immateriali, l’articolo 2427, comma 1, del codice civile
richiede di fornire le seguenti informazioni nella nota integrativa:

.
“i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella
conversione dei valori non espressi all’origine in moneta avente corso legale nello Stato” (n. 1);
.
“i movimenti delle immobilizzazioni, specificando per ciascuna voce: il costo; le precedenti
rivalutazioni, ammortamenti e svalutazioni; le acquisizioni, gli spostamenti da una ad altra
voce, le alienazioni avvenuti nell'esercizio; le rivalutazioni, gli ammortamenti e le svalutazioni
effettuati nell'esercizio; il totale delle rivalutazioni riguardanti le immobilizzazioni esistenti
alla chiusura dell'esercizio” (n. 2);
.
“la composizione delle voci “costi d'impianto e di ampliamento” e “costi di sviluppo”, nonché
le ragioni della iscrizione ed i rispettivi criteri di ammortamento” (n. 3), ossia le motivazioni
che attribuiscono a tali voci il carattere della pluriennalità;
.
“la misura e le motivazioni delle riduzioni di valore applicate alle immobilizzazioni
immateriali, facendo a tal fine esplicito riferimento al loro concorso alla futura produzione di
risultati economici, alla loro prevedibile durata utile e, per quanto rilevante, al loro valore di
mercato, segnalando altresì le differenze rispetto a quelle operate negli esercizi precedenti ed
evidenziando la loro influenza sui risultati economici dell'esercizio” (n. 3-bis);
.
“l'ammontare degli oneri finanziari imputati nell'esercizio ai valori iscritti nell'attivo dello
stato patrimoniale, distintamente per ogni voce” (n. 8);
.
“l’importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti
dallo stato patrimoniale, con indicazione della natura delle garanzie reali prestate” (n. 9).
89.
Nel descrivere i criteri applicati alla valutazione delle immobilizzazioni immateriali, la nota
integrativa indica:
.
il metodo e i coefficienti d’ammortamento utilizzati nel determinare la quota dell’esercizio per
le varie categorie o classi di immobilizzazioni immateriali;
.
le modalità di determinazione della quota di costi generali di fabbricazione eventualmente
oggetto di capitalizzazione;
.
il criterio adottato per effettuare l’eventuale rivalutazione, la legge che l’ha determinata,
l’importo della rivalutazione, al lordo ed al netto degli ammortamenti, e l’effetto sul
patrimonio netto;
.
il metodo di contabilizzazione dei contributi ricevuti (a riduzione del costo
dell’immobilizzazione o a risconto).
90.
La descrizione della movimentazione delle immobilizzazioni immateriali include l’indicazione
ove rilevante, dell’ammontare cumulativo degli oneri finanziari capitalizzati tra le
immobilizzazioni, distintamente per ciascuna voce quando assumono particolare rilevanza
rispetto all’ammontare dell’immobilizzazione.
Il numero 9, comma 1, dell’art. 2427 c.c. impone di dar conto nella nota integrativa delle
restrizioni o dei vincoli riferibili ai contributi pubblici ricevuti a fronte di immobilizzazioni
immateriali. Se le clausole di concessione del contributo indicano che l’inosservanza delle
clausole che prevedono restrizioni o vincoli comporta la possibilità per l’ente erogatore del
richiamo del contributo, tale fatto deve essere chiaramente indicato.
Va inoltre fornita una descrizione dei beni immateriali ricevuti a titolo gratuito.

91.
Con riferimento alle immobilizzazioni immateriali, l’art. 2426, comma 1, del codice civile
richiede di fornire le seguenti informazioni nella nota integrativa:
.
la motivazione delle “modifiche dei criteri di ammortamento e dei coefficienti applicati” (n.
2);
.
la “spiegazione del periodo di ammortamento dell’avviamento” (n. 6).

92.
La nota integrativa descrive i criteri utilizzati, seguendo le indicazione del paragrafo 68, per la
stima della vita utile dell’avviamento. Qualora la società non sia in grado di stimare
attendibilmente la vita utile dell’avviamento la nota integrativa dà conto delle ragioni per cui non
ha ritenuto possibile effettuare tale stima.
93.
L’articolo 2423, comma 4, del codice civile prevede che: “Non occorre rispettare gli obblighi in
tema di rilevazione, valutazione, presentazione e informativa quando la loro osservanza abbia
effetti irrilevanti al fine di dare una rappresentazione veritiera e corretta. Rimangono fermi gli
obblighi in tema di regolare tenuta delle scritture contabili. Le società illustrano nella nota
integrativa i criteri con i quali hanno dato attuazione alla presente disposizione”.
Informazioni relative alle società che redigono il bilancio in forma abbreviata (art. 2435-bis c.c.)
94. Con riferimento alle immobilizzazioni immateriali, nella nota integrativa del bilancio in forma
abbreviata sono fornite le seguenti informazioni richieste dall’art. 2427, comma 1, del codice
civile:
.
“i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella
conversione dei valori non espressi all'origine in moneta avente corso legale nello Stato” (n. 1);
.
“i movimenti delle immobilizzazioni, specificando per ciascuna voce: il costo; le precedenti
rivalutazioni, ammortamenti e svalutazioni; le acquisizioni, gli spostamenti da una ad altra
voce, le alienazioni avvenuti nell’esercizio; le rivalutazioni, gli ammortamenti e le
svalutazioni effettuati nell’esercizio; il totale delle rivalutazioni riguardanti le
immobilizzazioni esistenti alla chiusura dell’esercizio” (n. 2);
.
“l'ammontare degli oneri finanziari imputati nell'esercizio ai valori iscritti nell'attivo dello
stato patrimoniale, distintamente per ogni voce” (n. 8);
.
“l’importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti
dallo stato patrimoniale, con indicazione della natura delle garanzie reali prestate” (n. 9).
95. L’articolo 2426, comma 1, del codice civile richiede:
una spiegazione del periodo di
ammortamento dell’avviamento” (n. 6).
96.
L’articolo 2423, comma 4, del codice civile prevede che: “Non occorre rispettare gli obblighi in
tema di rilevazione, valutazione, presentazione e informativa quando la loro osservanza abbia
effetti irrilevanti al fine di dare una rappresentazione veritiera e corretta. Rimangono fermi gli
obblighi in tema di regolare tenuta delle scritture contabili. Le società illustrano nella nota
integrativa i criteri con i quali hanno dato attuazione alla presente disposizione”.

Informazioni relative alle micro-imprese (art. 2435-ter c.c.)
97.
Le micro-imprese sono esonerate dalla redazione della nota integrativa quando in calce allo stato
patrimoniale risultino le informazioni previste dal primo comma dell’articolo 2427, numeri 9) e
16) del codice civile.
98.
Le micro-imprese che redigono la nota integrativa applicano i paragrafi dal 94 al 96.
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
99.
La presente edizione dell’OIC 24 si applica ai bilanci con esercizio avente inizio a partire dal 1°
gennaio 2016 o da data successiva.
DISPOSIZIONI DI PRIMA APPLICAZIONE
100. I costi di pubblicità precedentemente capitalizzati ai sensi dell’OIC 24 aggiornato nel 2015, se
soddisfano i requisiti stabiliti per la capitalizzazione dei costi di impianto e ampliamento previsti
ai paragrafi 41-43, possono essere riclassificati, in sede di prima applicazione della nuova
disciplina, dalla voce BI2 alla voce BI1 Costi di impianto e di ampliamento. Gli effetti sono
rilevati in bilancio retroattivamente ai sensi dell’OIC 29 ai soli fini riclassificatori.
I costi di pubblicità, che non soddisfano i requisiti per la capitalizzazione tra i costi di impianto e
di ampliamento, in sede di prima applicazione della nuova disciplina, sono eliminati dalla voce
BI2 dell’attivo dello stato patrimoniale. Gli effetti sono rilevati in bilancio retroattivamente ai
sensi dell’OIC 29.
101. I costi di ricerca, capitalizzati in esercizi precedenti all’entrata in vigore del D.lgs. 139/2015,
continuano, in sede di prima applicazione della nuova disciplina, ad essere iscritti nella voce BI2
Costi di sviluppo se soddisfano i criteri di capitalizzabilità previsti al paragrafo 49.
I costi di ricerca, capitalizzati in esercizi precedenti, che non soddisfano i requisiti per la
capitalizzazione previsti al paragrafo 49, in sede di prima applicazione della nuova disciplina,
sono eliminati dalla voce BI2 dell’attivo dello stato patrimoniale. Gli effetti sono rilevati in
bilancio retroattivamente ai sensi dell’OIC 29.
102. Eventuali effetti derivanti dalle disposizioni di cui al paragrafo 65 inerente l’ammortamento dei
costi di sviluppo sono applicati retroattivamente ai sensi dell’OIC 29.
103. Le disposizioni di cui ai paragrafi 66-70 relative all’ammortamento dell’avviamento si applicano
retroattivamente come previsto dall’OIC 29. Tuttavia, ai sensi dell’art. 12, comma 2, del D.lgs.
139/2015, la società può scegliere di non applicare le disposizioni di cui ai paragrafi 66-70
all’avviamento iscritto in bilancio antecedentemente all’esercizio avente inizio a partire dal 1°
gennaio 2016. Qualora si usufruisca di tale facoltà, la società applica il disposto dei paragrafi 6670
all’avviamento sorto successivamente all’esercizio avente inizio a partire dal 1° gennaio 2016.
Occorre fare menzione in nota integrativa dell’esercizio di tale facoltà.
104. Qualora la società applichi il criterio del costo ammortizzato esclusivamente ai debiti sorti
successivamente all’esercizio avente inizio a partire dal 1° gennaio 2016, continua a classificare i
costi accessori ai finanziamenti tra le “altre” immobilizzazioni immateriali e ad ammortizzare tali

costi in conformità al precedente principio, come previsto al paragrafo 107. Tale trattamento
contabile può continuare ad essere applicato anche dalle società che redigono il bilancio ai sensi
dell’articolo 2435-bis (che decidono di non applicare il costo ammortizzato) e 2435-ter del codice
civile, come previsto al paragrafo 107.
105. Qualora la società applichi il criterio del costo ammortizzato retroattivamente, il paragrafo 37
deve essere applicato retroattivamente. In caso contrario, il paragrafo 37 deve essere applicato
prospetticamente, come previsto al paragrafo 107.
106. Gli eventuali effetti derivanti dall’applicazione delle modifiche apportate alla precedente versione
dell’OIC 24 in tema di riclassificazione degli oneri e proventi straordinari sono applicati
retroattivamente, ai soli fini riclassificatori.
107. Eventuali effetti derivanti dall’applicazione delle altre
modifiche apportate alla precedente
versione dell’OIC 24 possono essere rilevati in bilancio prospetticamente ai sensi dell’OIC 29.
Pertanto le componenti delle voci riferite ad operazioni che non hanno ancora esaurito i loro
effetti in bilancio possono continuare ad essere contabilizzate in conformità al precedente
principio.

APPENDICE A – SINTESI DI ALCUNE TIPOLOGIE DI IMMOBILIZZAZIONI
IMMATERIALI
La presente appendice è parte integrante del principio.
Diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno
A.1
I brevetti industriali rappresentano il diritto esclusivo, tutelato dalle norme di legge, di
sfruttamento di un’invenzione.
A.2
I brevetti per i modelli di utilità e per modelli e disegni ornamentali (ai sensi degli articoli 2592
e seguenti del codice civile sono soggetti alla specifica disciplina giuridica) sono le invenzioni
atte a conferire a macchine o parti di esse, a strumenti, a utensili e ad oggetti di uso in genere,
una particolare efficacia o comodità di applicazione o di impiego.
A.3
I brevetti acquistati a titolo oneroso sono iscrivibili nell’attivo dello stato patrimoniale
nell'esercizio in cui si realizza il passaggio del titolo di proprietà del brevetto. Si capitalizzano il
costo di acquisto e i costi accessori, compresi i costi di progettazione e i costi per gli studi di
fattibilità necessari per l'adattamento del brevetto e per la sua effettiva implementazione nel
contesto operativo e produttivo. Se il contratto di acquisto del brevetto prevede, oltre al
pagamento del corrispettivo iniziale (una tantum), anche il pagamento di futuri corrispettivi
aggiuntivi commisurati agli effettivi volumi della produzione o delle vendite, è iscrivibile tra le
immobilizzazioni immateriali il solo costo pagato inizialmente. Gli ammontari parametrati ai
volumi della produzione o delle vendite, degli esercizi successivi si imputano a conto
economico e non si capitalizzano tra i costi di acquisto, in quanto direttamente correlati ai ricavi
dei medesimi esercizi.
A.4
I brevetti realizzati internamente comprendono il costo di produzione interna e i costi accessori
relativi alla domanda ed all'ottenimento del brevetto, nei limiti in cui anche tali costi potranno
essere recuperati attraverso l'utilizzo dello stesso.
A.5
Le somme una tantum erogate per l’acquisizione di brevetti in licenza d’uso sono
capitalizzabili. Pertanto, il corrispettivo erogato una tantum (in genere inizialmente), anche nei
casi in cui il pagamento avvenga in maniera dilazionata, ossia mediante canoni periodici, è
iscritto tra i beni immateriali ed ammortizzato lungo tutta la durata legale del brevetto. Tuttavia,
qualora, oltre la somma una tantum, si convenga anche il pagamento di una parte del
corrispettivo sulla base di altri parametri, come ad esempio le percentuali di vendita (royalties),
tale parte del corrispettivo (onere) è rilevato nel conto economico come costo d’esercizio.
A.6
I diritti di autore (art. 2575 codice civile) comprendono:
.
le opere dell'ingegno di carattere creativo (che appartengono alle scienze, alla letteratura, alla
musica, alle arti figurative, all'architettura, al teatro e alla cinematografia);
.
altri mezzi multimediali di espressione, qualunque ne sia il modo o la forma di espressione.
A.7
La tutela giuridica presuppone che l'opera abbia come destinazione specifica la rappresentazione
intellettuale diretta ad una comunicazione, in quanto ciò che è oggetto di protezione non sono i

principi scientifici o artistici contenuti bensì la forma di espressione (libro, opera
cinematografica, esecuzione).
A.8
I diritti di autore si iscrivono nell’attivo dello stato patrimoniale quando sono soddisfatte le
seguenti condizioni:
.
titolarità di un diritto esclusivo di edizione, rappresentazione ed esecuzione derivante da un
diritto d'autore o da un contratto che attui la traslazione dei diritti stessi (contratto di
edizione, di rappresentazione, di esecuzione, ecc.);
.
possibilità di determinazione attendibile del costo di acquisizione dei diritti;
.
recuperabilità negli esercizi successivi dei costi iscritti tramite benefici economici che si
svilupperanno dallo sfruttamento dei diritti stessi.
A.9
Le possibilità che un diritto d'autore ha di generare benefici economici nel futuro, dipendono:
.
dalle caratteristiche intrinseche dell'opera e del favore che essa può incontrare presso il
pubblico;
.
dall'effettiva pianificazione del suo concreto sfruttamento;
.
dalle disponibilità di adeguate risorse finanziarie e produttive idonee a sostenere lo
sfruttamento economico.
A.10 Poiché i diritti nascenti dall'utilizzazione delle opere dell'ingegno
sono autonomamente
trasferibili, i costi iscrivibili nell’attivo dello stato patrimoniale possono essere rappresentati:
.
dai costi di produzione interna;
.
dai costi di acquisizione esterna.

A.11 Nel caso di produzione interna, per la capitalizzazione devono osservarsi i criteri illustrati in
tema di sviluppo, e valgono le osservazioni fatte nel paragrafo inerente ai brevetti. Nel caso di
acquisto da terzi il costo iscrivibile è rappresentato dal costo diretto di acquisto e dai costi
accessori anche nei casi in cui il pagamento di questo avvenga in maniera dilazionata. Tuttavia,
se il contratto di acquisto del diritto d’autore prevede, oltre al pagamento del corrispettivo
iniziale una tantum, anche il pagamento di futuri corrispettivi aggiuntivi commisurati agli
effettivi volumi della produzione o delle vendite realizzati, è iscrivibile tra le immobilizzazioni
immateriali solo l’ammontare relativo al costo diretto di acquisto ed ai costi accessori. Gli
ammontari, parametrati ai volumi della produzione o delle vendite, degli esercizi successivi si
imputano a conto economico e non si capitalizzano, in quanto direttamente correlati ai ricavi dei
medesimi esercizi.
Concessioni, licenze, marchi e altri diritti simili
A.12 Le concessioni sono provvedimenti con i quali la pubblica amministrazione trasferisce ad altri
soggetti i propri diritti o poteri, con i relativi oneri ed obblighi.
A.13 Le licenze, iscritte in questa voce, sono autorizzazioni con le quali si consente l'esercizio di
attività regolamentate (ad esempio: licenze di commercio al dettaglio).
A.14 Il marchio (insieme alla ditta e all'insegna) è uno dei segni distintivi dell'azienda (o di un suo
prodotto fabbricato e/o commercializzato) e può consistere in qualunque segno suscettibile di

essere rappresentato graficamente, tra cui emblemi, parole, suoni e forme del prodotto o della
sua confezione.
A.15 Le somme una tantum erogate per l’ottenimento di una licenza, di una concessione o di un
marchio o altro diritto simile sono capitalizzabili. Pertanto, il corrispettivo erogato una tantum
(in genere inizialmente), anche nei casi in cui il pagamento avvenga in maniera dilazionata,
ossia mediante canoni periodici è iscritto tra i beni immateriali e ammortizzato lungo tutta la
durata della concessione, della licenza, o del periodo stimato di utilizzo del marchio o diritto
simile. Tuttavia, qualora, oltre la somma una tantum, si conviene anche per il pagamento di una
parte del corrispettivo sulla base di altri parametri, come ad esempio le percentuali di vendita
(royalties), tale parte del corrispettivo (onere) è rilevato nel conto economico come costo
d’esercizio.
A.16 È capitalizzabile tra le immobilizzazioni immateriali sia il marchio prodotto internamente sia il
marchio acquistato a titolo oneroso da terzi. I costi relativi al marchio prodotto internamente
possono ricondursi essenzialmente ai costi diretti interni ed esterni, sostenuti per la produzione
del segno distintivo secondo i criteri illustrati relativamente ai costi di sviluppo. Sono esclusi
dalla capitalizzazione i costi sostenuti per l’avvio del processo produttivo del prodotto tutelato
dal marchio e per l'eventuale campagna promozionale.
A.17 Nella voce BI7 “altre” immobilizzazioni immateriali possono essere ricompresi, a titolo
esemplificativo, i costi di seguito riportati.
Diritto di usufrutto su azioni
A.18 Il cessionario del diritto di usufrutto su azioni rileva inizialmente tra le “altre” immobilizzazioni
immateriali il costo sostenuto per il diritto di godimento dei titoli comprensivo dei costi
accessori.
Costi di software
A.19 I costi sostenuti per la produzione interna del software applicativo “non tutelato” possono essere
o imputati al conto economico nel periodo di sostenimento oppure possono essere rilevati
inizialmente tra le “altre” immobilizzazioni immateriali se hanno dato luogo a programmi
utilizzabili per un certo numero di anni all'interno della società che presentano le caratteristiche
precisate successivamente. I costi capitalizzabili comprendono i costi diretti e indiretti nella
misura in cui possano essere riferiti alla realizzazione del software. Sono invece esclusi i costi
indiretti attribuibili al progetto, quali gli affitti, gli ammortamenti, i costi del personale con
funzioni di supervisione ed altre voci simili.
A.20 La capitalizzazione dei costi inizia solamente dopo che la società sia ragionevolmente certa del
completamento e dell'idoneità all'uso atteso del nuovo software. Tale momento potrà variare a
seconda della natura del progetto. Se, ad esempio, il progetto ha un obiettivo specifico e si basa
su di una tecnologia provata (ad esempio, un sistema di contabilità fornitori), la capitalizzazione
può iniziare prima, ma comunque non prima che la fase di fattibilità sia completata (cioè
quando inizia la fase di progettazione del sistema o il contratto con i terzi è firmato). Al
contrario, se il progetto di software inerisce una tecnologia non sperimentata in precedenza ed
ha un obiettivo ambizioso, la capitalizzazione è differita fintanto che la società ha concluso che

il progetto è in grado di soddisfare le esigenze (generalmente non prima che la fase di
progettazione sia completata).
A.21 Il software di base essendo strettamente correlato all’hardware è trattato alla stregua di una
componente di un’immobilizzazione materiale e pertanto rientrante nell’ambito di applicazione
dell’OIC 16, cui si rinvia.
Costi per migliorie e spese incrementative su beni di terzi
A.22 I costi sostenuti per migliorie e spese incrementative su beni presi in locazione dall'impresa
(anche in leasing) sono capitalizzabili ed iscrivibili tra le “altre” immobilizzazioni immateriali
se le migliorie e le spese incrementative non sono separabili dai beni stessi (ossia non possono
avere una loro autonoma funzionalità); altrimenti sono iscrivibili tra le “Immobilizzazioni
materiali” nella specifica voce di appartenenza.
A.23 I costi per migliorie e spese incrementative su beni di terzi sono cancellati dal bilancio nel caso
in cui il contratto di locazione (o leasing) cui si riferiscono cessi prima della scadenza
originariamente pattuita. Il relativo importo è rilevato direttamente a conto economico nella
voce B10c) Altre svalutazioni delle immobilizzazioni, salvo il caso in cui la cessazione del
contratto dipenda dall’acquisto del bene da parte della società. In questa ipotesi, l’importo
iscritto tra le “Immobilizzazioni immateriali” viene riclassificato tra le “Immobilizzazioni
materiali” ad aumento del costo del bene acquisito, nel limite del valore recuperabile del bene.
Costi per il trasferimento e per il riposizionamento di cespiti
A.24 I costi sostenuti per il trasferimento ed il riposizionamento di linee di produzione o di interi
stabilimenti nell'ambito della definizione di un nuovo lay-out della produzione possono essere
capitalizzati quando è ravvisabile un beneficio futuro misurabile in termini di ampliamento o
miglioramento della capacità produttiva dell'impresa e conseguente riduzione dei costi di
produzione dei beni.
A.25 Non sono invece capitalizzabili i costi relativi a trasferimenti per cessata locazione o per
necessità di sgombero dei locali prima occupati.
A.26 I costi sostenuti per il trasferimento e riposizionamento di singoli cespiti seguono la logica
dettata dall’OIC 16, pertanto sono capitalizzati solo nel caso in cui rispettano i requisiti in esso
indicati.

LE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI NELLA LEGISLAZIONE CIVILISTICA
Di seguito si riportano le norme del codice civile che riguardano il trattamento contabile e
l’informativa nella nota integrativa delle immobilizzazioni immateriali.
.
Articolo 2423, comma 4: “Non occorre rispettare gli obblighi in tema di rilevazione, valutazione,
presentazione e informativa quando la loro osservanza abbia effetti irrilevanti al fine di dare una
rappresentazione veritiera e corretta. Rimangono fermi gli obblighi in tema di regolare tenuta
delle scritture contabili. Le società illustrano nella nota integrativa i criteri con i quali hanno
dato attuazione alla presente disposizione”.
.
Articolo 2423-ter, comma 5: “Per ogni voce dello stato patrimoniale e del conto economico deve
essere indicato l’importo della voce corrispondente dell’esercizio precedente. Se le voci non sono
comparabili, quelle relative all’esercizio precedente devono essere adattate; la non
comparabilità e l’adattamento o l’impossibilità di questo devono essere segnalati e commentati
nella nota integrativa”.
.
Articolo 2424, comma 2: “Se un elemento dell'attivo o del passivo ricade sotto più voci dello
schema, nella nota integrativa deve annotarsi, qualora ciò sia necessario ai fini della
comprensione del bilancio, la sua appartenenza anche a voci diverse da quella nella quale è
iscritto”.
.
Articolo 2424-bis, comma 1: “Gli elementi patrimoniali destinati ad essere utilizzati
durevolmente devono essere iscritti tra le immobilizzazioni”.
.
Articolo 2426, comma 1, n. 1: “Le immobilizzazioni sono iscritte al costo di acquisto o di
produzione. Nel costo di acquisto si computano anche i costi accessori. Il costo di produzione
comprende tutti i costi direttamente imputabili al prodotto. Può comprendere anche altri costi,
per la quota ragionevolmente imputabile al prodotto, relativi al periodo di fabbricazione e fino al
momento dal quale il bene può essere utilizzato; con gli stessi criteri possono essere aggiunti gli
oneri relativi al finanziamento della fabbricazione, interna o presso terzi; le immobilizzazioni
rappresentate da titoli sono rilevate in bilancio con il criterio del costo ammortizzato, ove
applicabile”.
.
Articolo 2426, comma 1, n. 2: “Il costo delle immobilizzazioni, materiali e immateriali, la cui
utilizzazione è limitata nel tempo deve essere sistematicamente ammortizzato in ogni esercizio in
relazione con la loro residua possibilità di utilizzazione. Eventuali modifiche dei criteri di
ammortamento e dei coefficienti applicati devono essere motivate nella nota integrativa”.
.
Articolo 2426, comma 1, n. 3: “L'immobilizzazione che, alla data della chiusura dell'esercizio,
risulti durevolmente di valore inferiore a quello determinato secondo i numeri 1) e 2) deve essere
iscritta a tale minore valore. Il minor valore non può essere mantenuto nei successivi bilanci se
sono venuti meno i motivi della rettifica effettuata; questa disposizione non si applica a rettifiche
di valore relative all’avviamento”.
.
Articolo 2426, comma 1, n. 5: “I costi di impianto e di ampliamento e i costi di sviluppo aventi
utilità pluriennale possono essere iscritti nell'attivo con il consenso, ove esistente, del collegio
sindacale. I costi di impianto e ampliamento devono essere ammortizzati entro un periodo non

superiore a cinque anni. I costi di sviluppo sono ammortizzati secondo la loro vita utile; nei casi
eccezionali in cui non è possibile stimarne attendibilmente la vita utile, sono ammortizzati entro
un periodo non superiore a cinque anni. Fino a che l'ammortamento dei costi di impianto e
ampliamento e di sviluppo non è completato possono essere distribuiti dividendi solo se
residuano riserve disponibili sufficienti a coprire l'ammontare dei costi non ammortizzati”.
.
Articolo 2426, comma 1, n. 6: “L'avviamento può essere iscritto nell'attivo con il consenso, ove
esistente, del collegio sindacale, se acquisito a titolo oneroso, nei limiti del costo per esso
sostenuto. L’ammortamento dell’avviamento è effettuato secondo la sua vita utile; nei casi
eccezionali in cui non è possibile stimarne attendibilmente la vita utile, è ammortizzato entro un
periodo non superiore a dieci anni. Nella nota integrativa è fornita una spiegazione del periodo
di ammortamento dell’avviamento”.
.
Articolo 2427, comma 1, numero 1: “La nota integrativa deve indicare (…) i criteri applicati
nella valutazione delle voci di bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori
non espressi all’origine in moneta avente corso legale nello Stato”.
.
Articolo 2427, comma 1, numero 2: “La nota integrativa deve indicare (…) i movimenti delle
immobilizzazioni, specificando per ciascuna voce: il costo; le precedenti rivalutazioni,
ammortamenti e svalutazioni; le acquisizioni, gli spostamenti da una ad altra voce, le alienazioni
avvenuti nell'esercizio; le rivalutazioni, gli ammortamenti e le svalutazioni effettuati
nell'esercizio; il totale delle rivalutazioni riguardanti le immobilizzazioni esistenti alla chiusura
dell'esercizio”.
.
Articolo 2427, comma 1, numero 3: “La nota integrativa deve indicare (…) la composizione delle
voci “costi d'impianto e di ampliamento” e “costi di sviluppo”, nonché le ragioni della iscrizione
ed i rispettivi criteri di ammortamento”.
.
Articolo 2427, comma 1, numero 3-bis: “La nota integrativa deve indicare (…) la misura e le
motivazioni delle riduzioni di valore applicate alle immobilizzazioni immateriali, facendo a tal
fine esplicito riferimento al loro concorso alla futura produzione di risultati economici, alla loro
prevedibile durata utile e, per quanto rilevante, al loro valore di mercato, segnalando altresì le
differenze rispetto a quelle operate negli esercizi precedenti ed evidenziando la loro influenza sui
risultati economici dell'esercizio”.
.
Articolo 2427, comma 1, n. 8: “La nota integrativa deve indicare (…) l'ammontare degli oneri
finanziari imputati nell'esercizio ai valori iscritti nell'attivo dello stato patrimoniale,
distintamente per ogni voce”.
.
Articolo 2427, comma 1, n. 9: “La nota integrativa deve indicare (…) l’importo complessivo
degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti dallo stato patrimoniale,
con indicazione della natura delle garanzie reali prestate”.
.
Articolo 2435-bis, comma 2: “Nel bilancio in forma abbreviata lo stato patrimoniale comprende
solo le voci contrassegnate nell’art. 2424 con lettere maiuscole e con numeri romani; le voci A e
D dell’attivo possono essere comprese nella voce CII; (…); nelle voci CII dell’attivo e D del
passivo devono essere separatamente indicati i crediti e i debiti esigibili oltre l’esercizio
successivo”.
.
Articolo 2435-bis, comma 3: “Nel conto economico del bilancio in forma abbreviata le seguenti

voci previste dall’art. 2425 possono essere tra loro raggruppate:
.
….
.
voci B10(a), B10(b), B10(c);
.
…”.

.
Articolo 2435-bis, comma 5: “Fermo restando le indicazioni richieste dal…. quarto ….comma
dell’articolo 2423 dal primo comma, numeri … e 6), dell’articolo 2426 ….la nota integrativa
fornisce le indicazioni richieste dal primo comma dell’articolo 2427, numeri 1), 2)…8), 9)… .”.
.
Articolo 2435-ter, comma 2: “Fatte salve le norme del presente articolo, gli schemi di bilancio e i
criteri di valutazione delle micro-imprese sono determinati secondo quanto disposto dall’articolo
2435-bis. Le micro imprese sono esonerate dalla redazione: … 2) della nota integrativa quando
in calce allo stato patrimoniale risultino le informazioni previste dal primo comma dell’articolo
2427, numeri 9) e 16); …”.
Le disposizioni del codice civile in tema di classificazione negli schemi di stato patrimoniale e
conto economico sono richiamate nel principio contabile OIC 12.

MOTIVAZIONI ALLA BASE DELLE DECISIONI ASSUNTE
Le considerazioni svolte di seguito hanno lo scopo di illustrare le motivazioni alla base delle
scelte fatte dall’OIC e non sono parte integrante dell’OIC 24.
1.
L’OIC ha elaborato una nuova edizione dell’OIC 24 per tenere conto delle novità introdotte
nell’ordinamento nazionale dal D.lgs. 139/2015, che ha attuato la Direttiva 2013/34/UE.
2.
La nuova versione dell’OIC 24 recepisce l’introduzione delle novità legislative connesse
all’eliminazione, dalla voce dello stato patrimoniale BI2, dei riferimenti ai costi di ricerca e
pubblicità, e delle modifiche alla norma relativa alla determinazione della vita utile
dell’avviamento e dei costi di sviluppo.
3.
La struttura della nuova versione dell’OIC 24, conformemente a quanto fatto per gli altri OIC, è
stata rivista al fine di distinguere le statuizioni di carattere generale contenute nei diversi paragrafi
del principio contabile da quelle relative a fattispecie più specifiche che vengono ora trattate in
apposite appendici che, sotto il profilo dispositivo, possono costituire, o meno, parte integrante
del principio contabile. In particolare, la precedente versione dell’OIC 24 dedicava specifici
paragrafi concernenti la rilevazione dei diritti di brevetto e di utilizzazione delle opere
dell’ingegno, delle concessioni, licenze, marchi e altri diritti simili, e delle altre immobilizzazioni
immateriali. In virtù di quanto detto in precedenza, si è deciso di trasferire le disposizioni relative
alla rilevazione di tali immobilizzazioni immateriali nell’Appendice A, alla quale è stata attribuita
natura dispositiva e, pertanto, costituisce parte integrante del principio contabile.
4.
Il D.lgs. 139/2015 ha eliminato il riferimento ai costi di pubblicità dalla voce dello stato
patrimoniale BI2. La relazione di accompagnamento precisa che il decreto elimina il richiamo ai
costi di ricerca e pubblicità contenuto nel n. 3) dell’articolo 2427 trattandosi di costi non più
capitalizzabili. L’OIC 24 rivisto nel 2014 prevedeva la possibilità di capitalizzare i costi di
pubblicità, se relativi ad “operazioni non ricorrenti (ad esempio il lancio di una nuova attività
produttiva, l’avvio di un nuovo processo produttivo diverso da quelli avviati nell’attuale core
business) che sono relative ad azioni dalle quali la società ha la ragionevole aspettativa di
importanti e duraturi ritorni economici risultanti da piani di vendita approvati formalmente dalle
competenti funzioni aziendali” [enfasi aggiunta]. La modifica legislativa alla voce BI2 esclude la
possibilità di una generica capitalizzazione dei costi di pubblicità, ma consente quella relativa ai
costi di impianto e ampliamento. Pertanto, i costi di pubblicità precedentemente capitalizzati ai
sensi dell’OIC 24 aggiornato nel 2014, se soddisfano i requisiti ora stabiliti per la capitalizzazione
dei costi di impianto e ampliamento, possono essere riclassificati, in sede di prima applicazione
della nuova versione dell’OIC 24, dalla voca BI2 alla voca BI1 Costi di impianto e di
ampliamento. I costi di pubblicità, che non soddisfano i requisiti per la capitalizzazione tra i costi
di impianto e di ampliamento, in sede di prima applicazione della nuova versione dell’OIC 24,
sono eliminati dalla voce BI2 dell’attivo dello stato patrimoniale e sono trattati secondo le
disposizioni di prima applicazione stabilite nella nuova versione dell’OIC 24 (cfr. par. 100).
5.
Il D.lgs. 139/2015 ha eliminato il riferimento ai costi di ricerca dalla voce dello stato patrimoniale
BI2. La relazione di accompagnamento precisa che il decreto elimina il richiamo ai costi di

ricerca e pubblicità contenuto nel n. 3) dell’articolo 2427 trattandosi di costi non più
capitalizzabili. L’OIC 24 rivisto nel 2014 prevedeva la distinzione tra:
a. costi di ricerca di base, non capitalizzabili;
b. costi di ricerca applicata, capitalizzabili;
c. costi di sviluppo, capitalizzabili.
La modifica all’articolo 2424 del codice civile, che ha previsto l’eliminazione del riferimento al
costo di ricerca dalla voce dello stato patrimoniale BI2, ha comportato una revisione
dell’impostazione dell’OIC 24 sul tema. Non essendo più prevista la voce costo di ricerca
nell’attivo, l’OIC ha ritenuto opportuno aggiornare le definizioni di costo di ricerca e di costo di
sviluppo, eliminando il riferimento al costo di ricerca applicata. Al riguardo, l’OIC ha notato che
la definizione di costi di ricerca applicata e i criteri di capitalizzabilità di detti costi, ai sensi
dell’OIC 24 rivisto nel 2014, così come per i costi di sviluppo, fanno chiaramente riferimento alla
necessità che il prodotto e processo cui la ricerca si riferisce siano già individuati e definiti,
mentre il costo della ricerca di base è sostenuto in un momento precedente. Venendo meno la
categoria della ricerca applicata, si è ritenuto opportuno aggiornare la definizione di costo di
ricerca di base, adeguandola a quella contenuta nei principi contabili internazionali, specificando
che tale costo è normalmente sostenuto in un momento antecedente a quello in cui è chiaramente
definito e identificato il prodotto o processo che si intende sviluppare. Si è altresì chiarito nella
definizione di costo di sviluppo che questo è il risultato dell’applicazione della ricerca di base.
Pertanto i costi di ricerca applicata, capitalizzati in esercizi precedenti all’entrata in vigore
dell’OIC 24 rivisto nel 2016, continuano, in sede di prima applicazione della nuova versione
dell’OIC 24, ad essere iscritti nella voce BI2 Costi di sviluppo se soddisfano i criteri di
capitalizzabilità previsti al paragrafo 49.
6.
Il D.lgs. 139/2015 ha introdotto il criterio di valutazione dei crediti, titoli e debiti al costo
ammortizzato. Tale criterio prevede l’inclusione dei costi di transazione nella determinazione del
tasso di interesse effettivo. In precedenza, i costi di transazione su finanziamenti, quali le spese di
istruttoria, l'imposta sostitutiva su finanziamenti a medio termine, erano iscritti nelle Altre
immobilizzazioni immateriali ai sensi dell’OIC 24 rivisto nel 2014. L’introduzione dell’istituto
del costo ammortizzato ha determinato una modifica della disciplina relativa ai costi accessori su
finanziamenti. L’OIC 19 rivisto nel 2016 prevede, infatti, che i costi accessori su finanziamenti
relativi ai debiti valutati al costo ammortizzato siano inclusi nel calcolo del costo ammortizzato (i
costi accessori relativi ai finanziamenti valutati al valore nominale sono iscritti, invece, tra i
risconti attivi). Pertanto, la modifica normativa ha comportato l’eliminazione dall’OIC 24 dei
costi accessori su finanziamenti dalla voce “Altre” immobilizzazioni immateriali.
7.
Il D.lgs. 139/2015 ha modificato la disciplina relativa alla determinazione della vita utile
dell’avviamento. Il novellato articolo 2426, al comma 6, prevede che “l’ammortamento
dell’avviamento è effettuato secondo la sua vita utile; nei casi eccezionali in cui non è possibile
stimarne attendibilmente la vita utile, è ammortizzato entro un periodo non superiore a dieci
anni”. La precedente formulazione del medesimo articolo prevedeva che “l’ammortamento deve
essere ammortizzato entro un periodo di cinque anni. E’ tuttavia consentito ammortizzare
sistematicamente l'avviamento in un periodo limitato di durata superiore, purché esso non superi
la durata per l'utilizzazione di questo attivo e ne sia data adeguata motivazione nella nota
integrativa”.
8.
Va anzitutto notato che il legislatore non ha introdotto novità sostanziali con riferimento alla vita

utile; infatti, sia il precedente testo normativo che il novellato codice civile fanno riferimento alla
nozione di vita utile. La novità sta nel fatto che rispetto all’approccio precedente vi è stata
un’inversione nel processo di stima della vita utile dell’avviamento. Mentre il precedente disposto
del codice civile richiamava la necessità di stimare la vita utile dell’avviamento solo nei casi in
cui il limite di 5 anni non ne fosse rappresentativo, il novellato codice civile prevede che in primis
sia determinata la vita utile dell’avviamento e solo quando questa non possa essere stimata
attendibilmente si proceda all’ammortamento dell’avviamento lungo un periodo di 10 anni.
9.
Va in proposito ricordato che la precedente disciplina del codice faceva riferimento al concetto di
periodo limitato di utilizzazione che sotto il profilo tecnico è equivalente alla nozione di vita utile
prevista nel codice novellato (come del resto presupposto anche dall’OIC 24 del 2015 che fa
espresso riferimento alla vita utile). La vita utile, infatti, rappresenta anch’essa un periodo
limitato di utilizzazione. Del resto, anche l’art. 2426, comma 1, n. 2, richiama il concetto di
“utilizzazione limitata nel tempo” per rifarsi alla nozione di vita utile delle immobilizzazioni
materiali e immateriali.
10.
Il vero elemento innovativo del novellato codice civile sta nell’esplicito richiamo alla necessità di
effettuare una stima della vita utile e che essa risulti attendibile.
11.
Tenuto conto del quadro delle novità normative, l’OIC ha esaminato 3 diversi approcci per
aggiornare l’OIC 24:
a.
non modificare nella sostanza l’attuale versione dell’OIC 24 partendo dalla considerazione che
già in precedenza era prevista una specifica previsione per stimare la vita utile
dell’avviamento, chiarendo che se il processo di stima non porta ad un risultato adeguato alle
circostanze, si ricade nella casistica dell’inattendibilità della stima della vita utile;
b. implementare quanto previsto dall’attuale OIC 24 fornendo degli utili punti di riferimento per
aiutare il redattore del bilancio a stimare la vita utile dell’avviamento di modo che solo quando
la società non individua alcun elemento adeguato alle circostanze si ricade nella casistica
dell’inattendibilità della stima della vita utile;
c.
stabilire nel principio contabile un processo di stima della vita utile che preveda specifici
indicatori utili alla determinazione della vita utile da seguire secondo un ordine gerarchico.
Nel caso in cui il processo di stima così delineato non porti ad un risultato adeguato alle
circostanze, si ricadrebbe nella casistica dell’inattendibilità della stima della vita utile.
12.
L’OIC si è orientato sull’approccio b) considerato che l’approccio a) non fornirebbe infatti un
utile ausilio al redattore di bilancio per identificare i casi in cui la stima della vita utile
dell’avviamento possa risultare inattendibile mentre l’approccio sub c) richiederebbe
l’individuazione di un procedimento di stima dell’avviamento sul quale ad oggi a livello
internazionale non è ancora stato possibile trovare una soluzione condivisa.
13.
L’approccio sub b) ha il pregio di essere di ausilio nella stima della vita utile senza essere
vincolante nelle modalità di valutazione della stessa.
14.
La stima della vita utile dell’avviamento era una disciplina già prevista nel precedente codice
civile e in tale contesto l’OIC 24 stabiliva che detta stima non poteva riferirsi ad un periodo
superiore ai 20 anni. L’OIC ha ritenuto opportuno mantenere il limite massimo dei vent’anni per
la vita utile dell’avviamento; tale disposizione infatti è talmente radicata e risalente nel tempo da
aver modellato negli anni i comportamenti delle imprese (la disposizione era prevista dall’OIC 24
nella versione del 2014, nella versione precedente del 2005 e nella prima versione del principio

del 1999). Si ritiene dunque che una modifica di tale disposizione potrebbe creare discontinuità e
disorientamento rispetto a comportamenti ormai consolidati. In assenza poi di modifiche sul
punto di carattere normativo, l’OIC non ha ravvisato motivi che ostino al mantenimento di tale
limite e all’abbandono della logica prudenziale ad esso sottesa. Medesime considerazioni valgono
per la stima della vita utile dei marchi dove analogamente le precedente versioni dell’OIC 24
prevedevano un limite massimo di 20 anni.
15.
Nella scelta degli elementi da utilizzare nella stima della vita utile dell’avviamento l’OIC ha
preso a riferimento gli esiti di un progetto di ricerca internazionale dedicato al tema di cui è parte
attiva. Dal 2010 l’OIC è infatti partner di un gruppo di lavoro internazionale assieme allo
standard setter giapponese e all’EFRAG che ha l’obiettivo di valutare la fattibilità tecnica di
reintrodurre l’ammortamento dell’avviamento nei principi contabili internazionali. Nell’ambito di
tale progetto, l’OIC ha pubblicato nel luglio 2014 un discussion paper dal titolo “Should goodwill
still not be amortized?” nel quale sono formulate varie ipotesi su come è possibile determinare la
vita utile dell’avviamento. Muovendo dai risultati di tale progetto di ricerca, l’OIC ha deciso di
proporre i seguenti punti di riferimento da utilizzare nella stima della vita utile:
a.
il periodo di tempo entro il quale la società si attende di beneficiare dei benefici economici
legati alle prospettive reddituali dell’azienda oggetto di aggregazione e alle eventuali sinergie
generate dall’operazione straordinaria;
b. il periodo di tempo entro il quale l’impresa si attende di recuperare l’investimento effettuato
(cd payback period) sulla base di quanto previsto formalmente dall’organo decisionale della
società;
c.
la media ponderata delle vite utili delle principali attività (core assets) acquisite con
l’aggregazione aziendale (incluse le immobilizzazioni immateriali).
16.
Sono state previste delle regole di prima applicazione del nuovo principio contabile che cercano
di facilitare al massimo la fase di transizione al nuovo principio contabile. Infatti, fatte salve le
modifiche che devono essere applicate retroattivamente ai sensi dell’articolo 12 del D.lgs.
139/2015, il redattore del bilancio può scegliere di applicare il nuovo principio contabile
prospettivamente.

Bilanci relativi a costi pubblicità e ricerca "novità"

COSTI PUBBLICITA' E RICERCA
Sono stati cancellati dallo schema dello stato patrimoniale trattandosi secondo  il Dlgs 139/15 di costi non più capitalizzabili.
L'OIC 24 :
stabilisce che i costi capitalizzati se rispettano i requisiti precedentemente capitalizzati B.I.2 alla voce B.I.1 "costi d'impianto e ampliamento" nella nuova versione OIC 24 sono eliminati dalla voce B.I.2 dell'attivo dello stato patrimoniale  ed imputati in diminuzione del patrimonio netto d'apertura (v. OIC 29).
Quelli capitalizzati in esercizi precedenti al 1° gennaio 2006 continuano ad essere iscritti alla voce B.II.2 "costi di sviluppo" se soddisfano i criteri capitalizzabili.
L'OIC 24 la ricerca di base è imputata al conto economico. In verità quando la società s'impegna ad applicare i risultati della ricerca di base in un piano oppure in un progetto per nuove produzioni, inizia la fase dello sviluppo che così come in passato sono capitalizzabili.
Se servono delucidazioni potete inviarmi una nota in fondo.
Saluti

Agente di commercio e campionari

Si parla di campionario per l'agente di commercio che è un bene strumentale (ad esempio nel settore delle valigie, borse, portafogli) ed hanno un turn over inferiore all'anno.

Se i beni utilizzati nel campionario fossero di utilità pluriennale è corretto ammortizzarli in due esercizi anziché solo in uno.

Alla rivendita la plusvalenza sarà determinata come differenza tra prezzo di cessione e valore contabile poiché spesati nell'esercizio, il valore contabile sarà pari a zero e quindi la plusvalenza sarà il prezzo di cessione.

(Riferimento DPR 917/86 art. 86 per le plusvalenze)

I NUOVI PRINCIPI CONTABILI LEGGE 139/15

DECRETO LEGISLATIVO 18 agosto 2015, n. 139 

Attuazione   della   direttiva   2013/34/UE   relativa   ai   bilanci
d'esercizio, ai bilanci consolidati  e  alle  relative  relazioni  di
talune  tipologie  di  imprese,  recante  modifica  della   direttiva
2006/43/CE e abrogazione delle direttive 78/660/CEE e 83/349/CEE, per
la parte relativa alla disciplina del  bilancio  di  esercizio  e  di
quello consolidato per le societa' di capitali e gli  altri  soggetti
individuati dalla legge. (15G00153) 

(GU n.205 del 4-9-2015)

 

 Vigente al: 1-1-2016  

 

Capo I
Disposizioni in materia di trasparenza dei pagamenti

 
                   IL PRESIDENTE DELLA REPUBBLICA 
 
  Visti gli articoli 76, 87, quinto  comma,  e  117,  secondo  comma,
della Costituzione; 
  Vista la direttiva 2013/34/UE del 26  giugno  2013  del  Parlamento
europeo e del Consiglio relativa ai bilanci d'esercizio,  ai  bilanci
consolidati e alle relative relazioni di talune tipologie di imprese,
recante modifica della direttiva 2006/43/CE del Parlamento europeo  e
del Consiglio e abrogazione delle direttive 78/660/CEE  e  83/349/CEE
del Consiglio; 
  Vista  la  direttiva  2006/43/CE  del  Parlamento  europeo  e   del
Consiglio del 17 maggio 2006 relativa alle revisioni legali dei conti
annuali e dei conti consolidati, che modifica le direttive 78/660/CEE
e 83/349/CEE del Consiglio  e  abroga  la  direttiva  84/253/CEE  del
Consiglio; 
  Visto il regolamento (CE) del 19  luglio  2002,  n.  1606/2002  del
Parlamento europeo  e  del  Consiglio  relativo  all'applicazione  di
principi contabili internazionali; 
  Vista la legge 7 ottobre 2014, n. 154, legge di delegazione europea
secondo semestre, recante delega al Governo per il recepimento  delle
direttive europee e l'attuazione di altri atti  dell'Unione  europea,
in particolare l'articolo 1, commi 1 e 3, e l'allegato B; 
  Vista la legge 24 dicembre 2012, n.  234,  recante  norme  generali
sulla partecipazione dell'Italia  alla  formazione  e  all'attuazione
della normativa e delle politiche dell'Unione europea; 
  Visto il decreto  legislativo  27  gennaio  2010,  n.  39,  recante
attuazione della direttiva 2006/43/CE del Parlamento  europeo  e  del
Consiglio del 17 maggio 2006 relativa alle revisioni legali dei conti
annuali e dei conti consolidati; 
  Visto il decreto legislativo  28  febbraio  2005,  n.  38,  recante
esercizio delle opzioni previste dall'articolo 5 del regolamento (CE)
n. 1606/2002 in materia di principi contabili internazionali; 
  Visto il decreto  legislativo  26  maggio  1997,  n.  173,  recante
attuazione della direttiva 91/674/CEE in materia di conti  annuali  e
consolidati delle imprese di assicurazione; 
  Visto il decreto  legislativo  27  gennaio  1992,  n.  87,  recante
attuazione della direttiva 86/635/CEE, relativa ai conti  annuali  ed
ai conti consolidati delle banche e degli altri istituti  finanziari,
e della direttiva 89/117/CEE, relativa agli obblighi  in  materia  di
pubblicita' dei documenti contabili delle  succursali,  stabilite  in
uno Stato membro, di enti creditizi ed istituti finanziari  con  sede
sociale fuori di tale Stato membro; 
  Visto il  decreto  legislativo  9  aprile  1991,  n.  127,  recante
attuazione  delle  direttive  78/660/CEE  e  83/349/CEE  in   materia
societaria, relative ai conti annuali e consolidati; 
  Vista la preliminare  deliberazione  del  Consiglio  dei  ministri,
adottata nella riunione del 18 maggio 2015; 
  Acquisiti i pareri delle competenti Commissioni parlamentari  della
Camera dei deputati e del Senato della Repubblica; 
  Vista la deliberazione del Consiglio dei ministri,  adottata  nella
riunione del 6 agosto 2015; 
  Sulla proposta del Presidente del  Consiglio  dei  ministri  e  del
Ministro dell'economia e delle finanze, di concerto  con  i  Ministri
degli  affari  esteri  e  della  cooperazione  internazionale,  della
giustizia e dello sviluppo economico; 
 
                                Emana 
 
                  il seguente decreto legislativo: 
 
                               Art. 1 
 
                             Definizioni 
 
  1. Ai soli fini del presente Capo si intendono per: 
  a) «enti di interesse pubblico»: gli  enti  indicati  dall'articolo
16, comma 1, del decreto legislativo 27 gennaio 2010, n. 39; 
  b) «Governo»: qualsiasi autorita' nazionale, regionale o locale  di
uno Stato membro o di un  Paese  terzo,  compresi  i  Ministeri,  gli
organismi governativi e le agenzie, nonche' le imprese su  di  cui  i
suddetti soggetti esercitano un controllo analogo a  quello  previsto
dalla direttiva  2013/34/UE  ai  fini  dell'obbligo  di  redigere  il
bilancio consolidato; 
  c) «grande societa'»: la societa' che alla  data  di  chiusura  del
bilancio abbia superato almeno due dei seguenti limiti dimensionali: 
  1) totale dello stato patrimoniale: 20.000.000 di euro; 
  2) ricavi netti delle prestazioni: 40.000.000 di euro; 
  3) numero medio dei dipendenti occupati durante l'esercizio: 250; 
    d) «gruppo di medie dimensioni»:  il  gruppo  costituito  da  una
societa' madre  e  una  o  piu'  societa'  figlie,  il  cui  bilancio
consolidato soddisfi almeno due dei seguenti criteri: 
  1)  totale  dell'attivo  dello  stato  patrimoniale   inferiore   a
20.000.000 di euro; 
  2) totale dei  ricavi  netti  delle  vendite  e  delle  prestazioni
inferiore a 40.000.000 di euro; 
  3) numero medio di dipendenti occupati in media durante l'esercizio
inferiore a 250; 
  e) «societa' madre»: l'impresa tenuta alla redazione  del  bilancio
consolidato ai sensi del decreto legislativo 9 aprile 1991, n. 127, o
alla redazione del bilancio consolidato secondo i principi  contabili
internazionali se ricompresa nell'ambito di applicazione del  decreto
legislativo 28 febbraio 2005, n. 38; 
  f)  «societa'  figlia»:  l'impresa   inclusa   nel   perimetro   di
consolidamento di un'altra impresa ai sensi del decreto legislativo 9
aprile 1991, n. 127, o nel perimetro di consolidamento di  un'impresa
tenuta alla redazione del bilancio  consolidato  secondo  i  principi
contabili  internazionali  in  quanto   ricompresa   nell'ambito   di
applicazione del decreto legislativo 28 febbraio 2005, n. 38; 
  g) «societa' madre europea»: societa' soggetta  al  diritto  di  un
altro Stato membro dell'Unione europea e tenuta  alla  redazione  del
bilancio consolidato ai sensi della direttiva 2013/34/UE; 
  h) «industria estrattiva»: le  attivita'  economiche  di  cui  alla
sezione B, divisioni da 05 a 08, dell'allegato I del regolamento (CE)
n. 1893/2006 del Parlamento europeo e del Consiglio del  20  dicembre
2006; 
  i)  «utilizzo  delle  aree  forestali   primarie»:   le   attivita'
economiche di cui alla sezione A, divisione 02, dell'allegato  I  del
regolamento (CE) n. 1893/2006 del Parlamento europeo e del  Consiglio
del 20 dicembre 2006; 
  l) «pagamento»: ogni importo effettivamente versato  nell'esercizio
finanziario, connesso allo svolgimento delle attivita'  di  cui  alle
lettere h) ed i), in denaro o in natura,  da  una  societa'  operante
negli ambiti di cui alle lettere h) e i) a favore di uno dei soggetti
ricompresi nella definizione di «Governo» di cui alla lettera  b),  a
titolo di: 
  1) diritti di produzione; 
  2) imposte sul reddito,  sulla  produzione  o  sui  profitti  delle
imprese, ad esclusione delle imposte sul consumo quali le imposte sul
valore aggiunto, le imposte sul reddito delle persone fisiche,  o  le
imposte sulle vendite; 
  3) royalties; 
  4) dividendi versati a titolo di royalties o diritti di produzione,
con esclusione di quelli invece corrisposti in quanto azionista; 
  5) premi di firma, di scoperta e di produzione; 
  6) diritti e altri corrispettivi per licenze o concessioni,  canoni
di locazione, commissioni di accesso; 
  7) realizzazione di infrastrutture o miglioramento di esistenti; 
    m)  «progetto»:  attivita'  operativa  regolata   da   contratti,
licenze, contratti di locazione, concessioni o accordi legali ad essi
assimilabili che,  sia  singolarmente  sia  nel  caso  in  cui  siano
sostanzialmente  interconnessi  dal  punto  di  vista   operativo   o
geografico, costituiscono il fondamento di una o piu' obbligazione di
pagamento verso un Governo. 

                               Art. 2 
 
                       Ambito di applicazione 
 
  1. Le grandi societa' e gli enti di interesse pubblico operanti  in
uno dei settori di cui all'articolo 1, comma 1,  lettere  h)  ed  i),
redigono per ogni esercizio finanziario una relazione  sui  pagamenti
effettuati ai governi conforme a quanto previsto dall'articolo 3. 
  2. Le grandi societa' e gli enti di interesse pubblico operanti  in
uno dei settori di cui all'articolo 1, comma 1,  lettere  h)  ed  i),
redigono per ogni esercizio finanziario una relazione consolidata sui
pagamenti  effettuati  ai  governi   conforme   a   quanto   previsto
dall'articolo 3, al ricorrere delle seguenti condizioni: 
  a) sono societa' madri; 
  b) almeno una delle societa' figlie opera in uno dei settori di cui
all'articolo 1, comma 1, lettere h) ed i), ed e' altresi' tenuta alla
redazione della relazione di cui al comma 1. 

                               Art. 3 
 
         Contenuto della relazione sui pagamenti ai governi 
 
  1. La relazione contiene, per  ciascun  esercizio  finanziario,  le
seguenti informazioni: 
  a) l'importo totale dei pagamenti effettuati a favore  di  ciascuno
dei  soggetti  ricompresi  nella  definizione  di  governo   di   cui
all'articolo 1, comma 1, lettera b), suddivisi  per  appartenenza  ad
uno Stato membro dell'Unione europea o ad un Paese terzo che  non  vi
appartiene; 
  b) l'importo totale per tipo  di  pagamento  effettuato  a  ciascun
governo; 
  c) l'elencazione e l'importo dei pagamenti attribuibili  a  ciascun
progetto. 
  2. I pagamenti inferiori a centomila euro effettuati nell'esercizio
sono esclusi dalla relazione, sia che si tratti di pagamenti  singoli
sia che si tratti di pagamenti correlati tra loro. 
  3. L'indicazione dei pagamenti e' effettuata con  riferimento  alla
sostanza dei contratti  o  delle  altre  obbligazioni  da  cui  hanno
origine ed alle attivita' ed ai progetti a cui  si  riferiscono,  non
ricorrendo  a  suddivisioni  o  aggregazioni  che  pregiudichino   la
qualita' delle informazioni o l'assolvimento  stesso  degli  obblighi
previsti dal presente capo. 
  4. I pagamenti effettuati dalle societa' in ragione di obblighi  ad
esse imposti a livello di  entita'  possono  non  essere  indicati  a
livello di progetto. 
  5. I pagamenti in natura effettuati ai  governi  sono  indicati  in
valore illustrando i criteri applicati per determinarlo.  L'ulteriore
indicazione in termini di  quantita'  e'  effettuata  quando  risulti
opportuna per finalita' di chiarezza. 

                               Art. 4 
 
                  Esenzioni e regime di equivalenza 
 
  1.  Una  societa'  non  e'  soggetta  all'obbligo  di  redigere  la
relazione sui pagamenti ai governi qualora ricorra una delle seguenti
condizioni: 
  a) i pagamenti ai Governi da essa  effettuati  sono  inclusi  nella
relazione  consolidata  redatta  da  un'altra   societa'   ai   sensi
dell'articolo 2, comma 2; 
  b) i pagamenti ai Governi da essa  effettuati  sono  inclusi  nella
relazione consolidata sui pagamenti ai Governi  redatta  da  un'altra
societa'  madre  europea  che  la  include  nel  suo   perimetro   di
consolidamento. 
  2. L'obbligo di redigere la relazione consolidata sui pagamenti  ai
Governi non sussiste qualora: 
  a) la societa' madre che redige il bilancio consolidato e'  a  capo
di un gruppo di medie dimensioni e nessun ente di interesse  pubblico
e' ricompreso nell'ambito di consolidamento; 
  b) la societa' madre e' inclusa nel perimetro di consolidamento  di
un'impresa madre europea soggetta al diritto di un altro Stato membro
dell'Unione europea. 
  3. La societa' madre, anche nel caso in cui si tratti di un ente di
interesse pubblico, tenuta alla redazione della relazione consolidata
sui  pagamenti  ai  Governi  puo'  escludere  da  essa  i   pagamenti
effettuati da una sua societa' figlia qualora: 
  a) l'esercizio effettivo dei diritti sull'attivo o  sulla  gestione
della societa' figlia e' soggetto a gravi e durature restrizioni; 
  b) in casi eccezionali, non e' possibile ottenere  tempestivamente,
o senza spese sproporzionate, le necessarie informazioni; 
  c) le azioni o  le  quote  della  societa'  figlia  sono  possedute
esclusivamente allo scopo della successiva alienazione. 
  4. L'obbligo di redigere la relazione consolidata sui pagamenti  ai
governi e' di conseguenza escluso qualora la totalita' delle societa'
figlie ricada nelle fattispecie di cui al comma 3, lettere a),  b)  e
c). 
  5. Fatti salvi gli obblighi di pubblicazione di cui all'articolo 5,
comma 1, sono esentate dall'obbligo  di  redigere  le  relazioni  sui
pagamenti ai Governi secondo quanto previsto dal  presente  Capo,  su
base sia individuale sia consolidate,  le  societa'  che  redigono  e
pubblicano analoghe relazioni in conformita' agli obblighi  derivanti
da regimi di informativa di Paesi terzi ritenuti equivalenti ai sensi
degli articoli 46 e 47 della direttiva 2013/34/UE. 

                               Art. 5 
 
                       Pubblicita' e sanzioni 
 
  1. Le relazioni sui pagamenti ai Governi previste dall'articolo  2,
redatte su base individuale o consolidata, sono depositate, corredate
dalle  ulteriori  relazioni  di  cui  al  comma  3,  a   cura   degli
amministratori della societa', presso l'ufficio  del  registro  delle
imprese ove l'impresa ha la sua sede o una rappresentanza stabile. Il
deposito  avviene   entro   sei   mesi   dalla   data   di   chiusura
dell'esercizio. Le modalita' per l'accesso e  l'estrazione  dei  dati
relativi alle relazioni da parte dei soggetti  terzi  non  comportano
oneri di qualunque natura piu' gravosi rispetto a quanto previsto per
i dati di bilancio. Le relazioni restano disponibili al pubblico  per
un periodo di dieci anni dalla prima pubblicazione. 
  2. La responsabilita' di garantire che le relazioni siano redatte e
pubblicate in conformita'  a  quanto  prescritto  dal  presente  capo
compete agli amministratori della societa' che, a tal fine,  agiscono
secondo criteri di professionalita' e diligenza. 
  3. Gli amministratori della societa' che omettono di depositare  le
relazioni di cui all'articolo 2, ovvero che depositano relazioni  che
contengono informazioni non veritiere sono puniti con l'arresto  sino
a un anno e con l'ammenda fino a centoventimila euro. 
  4. Salvo che il fatto costituisca  reato  ai  sensi  del  comma  3,
quando il deposito presso il registro delle imprese  delle  relazioni
di cui all'articolo 2 avviene entro sessanta  giorni  dalla  scadenza
del termine prescritto, agli amministratori della societa' si applica
la sanzione amministrativa pecuniaria prevista dall'articolo 2630 del
codice civile, primo comma, primo periodo. Il deposito successivo  al
sessantesimo  giorno  dalla  scadenza  del  termine   prescritto   e'
equiparato al mancato deposito di cui al comma 3. 

Capo II
Disposizioni in materia di bilancio di esercizio e consolidato

                               Art. 6 
 
                     Modifiche al codice civile 
 
  1. All'articolo 2357-ter del  codice  civile,  il  terzo  comma  e'
sostituito dal seguente: «L'acquisto di azioni proprie  comporta  una
riduzione  del  patrimonio   netto   di   eguale   importo,   tramite
l'iscrizione nel passivo del bilancio  di  una  specifica  voce,  con
segno negativo.». 
  2. All'articolo 2423 del codice civile sono apportate  le  seguenti
modificazioni: 
  a) al primo comma, dopo  le  parole:  «dal  conto  economico»  sono
inserite le seguenti: «, dal rendiconto finanziario»; 
  b) dopo il terzo  comma  e'  inserito  il  seguente:  «Non  occorre
rispettare  gli  obblighi  in  tema  di   rilevazione,   valutazione,
presentazione e informativa quando la loro osservanza  abbia  effetti
irrilevanti  al  fine  di  dare  una  rappresentazione  veritiera   e
corretta. Rimangono fermi gli obblighi in  tema  di  regolare  tenuta
delle  scritture  contabili.  Le  societa'  illustrano   nella   nota
integrativa i criteri con i quali hanno dato attuazione alla presente
disposizione.». 
  3. Al primo comma dell'articolo 2423-bis  del  codice  civile  sono
apportate le seguenti modificazioni: 
  a) al numero 1) le parole: «, nonche' tenendo conto della  funzione
economica dell'elemento dell'attivo o del passivo  considerato»  sono
soppresse; 
  b)  dopo  il  numero  1)  e'  inserito  il  seguente:  «1-bis)   la
rilevazione e la presentazione delle voci e' effettuata tenendo conto
della sostanza dell'operazione o del contratto». 
  4. Al primo  comma  dell'articolo  2424  del  codice  civile,  sono
apportate le seguenti modificazioni: 
  a) le parole: «2) costi di ricerca, di sviluppo e  di  pubblicita'»
sono sostituite dalle seguenti: «2) costi di sviluppo;»; 
  b) le parole: «d) altre imprese;» sono sostituite  dalle  seguenti:
«d) imprese sottoposte al controllo delle controllanti;»  e  dopo  la
medesima lettera e' aggiunta la seguente: «d-bis) altre imprese;»; 
  c) le parole: «2) crediti: a) verso imprese controllate;  b)  verso
imprese collegate; c)  verso  controllanti;  d)  verso  altri;»  sono
sostituite dalle seguenti: «2) crediti: a) verso imprese controllate;
b) verso imprese collegate; c) verso controllanti; d)  verso  imprese
sottoposte al controllo delle controllanti; d-bis) verso altri;»; 
  d) le parole: «4) azioni proprie, con indicazioni anche del  valore
nominale complessivo;» sono sostituite dalle seguenti: «4)  strumenti
finanziari derivati attivi;»; 
  e) le parole: «4-bis) crediti tributari; 4-ter) imposte anticipate;
5) verso altri;» sono sostituite dalle seguenti:  «5)  verso  imprese
sottoposte al controllo delle controllanti; 5-bis) crediti tributari;
5-ter) imposte anticipate; 5-quater) verso altri;»; 
  f) dopo le parole: «3) partecipazioni in imprese controllanti» sono
inserite le seguenti: «3-bis) partecipazioni in imprese sottoposte al
controllo delle controllanti;» e le parole: «5) azioni  proprie,  con
indicazione anche del valore nominale complessivo;»  sono  sostituite
dalle seguenti: «5) strumenti finanziari derivati attivi;»; 
  g) le parole: «D) Ratei e risconti, con  separata  indicazione  del
disaggio su prestiti.» sono sostituite dalle seguenti:  «D)  Ratei  e
risconti.»; 
  h) le parole: «VI - Riserva per azioni proprie in portafoglio.  VII
- Altre riserve,  distintamente  indicate.  VIII  -  Utili  (perdite)
portati  a  nuovo.  IX  -  Utile  (perdita)   dell'esercizio.»   sono
sostituite  dalle  seguenti:  «VI  -  Altre  riserve,   distintamente
indicate. VII -  Riserva  per  operazioni  di  copertura  dei  flussi
finanziari attesi. VIII - Utili (perdite) portati a nuovo. IX - Utile
(perdita) dell'esercizio. X - Riserva negativa per azioni proprie  in
portafoglio.»; 
  i) le parole: «2) per imposte, anche  differite;  3)  altri.»  sono
sostituite dalle seguenti:  «2)  per  imposte,  anche  differite;  3)
strumenti finanziari derivati passivi; 4) altri.»; 
  l) dopo le parole: «11) debiti verso controllanti» sono inserite le
seguenti: «11-bis) debiti verso imprese sottoposte al controllo delle
controllanti;»; 
  m) le parole:  «E)  Ratei  e  risconti,  con  separata  indicazione
dell'aggio su prestiti.» sono sostituite dalle seguenti: «E) Ratei  e
risconti.»; 
  n) il terzo comma e' abrogato. 
  5. All'articolo 2424-bis del codice civile, dopo il sesto comma, e'
aggiunto il seguente: «Le azioni proprie sono rilevate in bilancio  a
diretta riduzione del patrimonio netto, ai sensi di  quanto  disposto
dal terzo comma dell'articolo 2357-ter.». 
  6. All'articolo 2425 del codice civile sono apportate  le  seguenti
modificazioni: 
  a) dopo le parole: «15) proventi da  partecipazioni,  con  separata
indicazione di quelli relativi a  imprese  controllate  e  collegate»
sono aggiunte le seguenti: «e di quelli relativi a controllanti  e  a
imprese sottoposte al controllo di queste ultime»; 
  b) dopo le parole: «a) da crediti iscritti nelle  immobilizzazioni,
con  separata  indicazione  di  quelli  da  imprese   controllate   e
collegate, di quelli da controllanti» sono aggiunte le  seguenti:  «e
da imprese sottoposte al controllo di queste ultime»; 
  c) dopo  le  parole:  «d)  proventi  diversi  dai  precedenti,  con
separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate, di
quelli da controllanti» sono aggiunte  le  seguenti:  «e  da  imprese
sottoposte al controllo di queste ultime»; 
  d) le parole: «D) Rettifiche di valore di  attivita'  finanziarie:»
sono sostituite dalle seguenti: «D) Rettifiche di valore di attivita'
e passivita' finanziarie:»; 
  e) dopo le parole: «18) rivalutazioni: a) di partecipazioni; b)  di
immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono partecipazioni; c)
di  titoli  iscritti  all'attivo  circolante  che  non  costituiscono
partecipazioni;»  sono  aggiunte  le  seguenti:  «d)   di   strumenti
finanziari derivati;»; 
  f) dopo le parole: «19) svalutazioni: a) di partecipazioni;  b)  di
immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono partecipazioni; c)
di titoli  iscritti  nell'attivo  circolante  che  non  costituiscono
partecipazioni.»  sono  aggiunte  le  seguenti:  «d)   di   strumenti
finanziari derivati;»; 
  g) le parole: «E) Proventi e oneri straordinari: 20) proventi,  con
separata indicazione delle plusvalenze da alienazioni  i  cui  ricavi
non sono iscrivibili al n. 5); 21) oneri,  con  separata  indicazione
delle minusvalenze da alienazioni, i cui effetti contabili  non  sono
iscrivibili  al  n.  14),  e  delle  imposte  relative   a   esercizi
precedenti. Totale delle  partite  straordinarie  (20-21).  Risultato
prima  delle  imposte  (A-B+-C+-D+-E);  22)   imposte   sul   reddito
dell'esercizio, correnti, differite e anticipate; 23) utile (perdite)
dell'esercizio.» sono sostituite  dalle  seguenti:»  Risultato  prima
delle imposte (A-B+-C+-D); 20) imposte  sul  reddito  dell'esercizio,
correnti,   differite   e    anticipate;    21)    utile    (perdite)
dell'esercizio.». 
  7. Dopo l'articolo  2425-bis  del  codice  civile  e'  inserito  il
seguente: 
  «Art.  2425-ter  (Rendiconto   finanziario).   -   Dal   rendiconto
finanziario risultano, per l'esercizio a cui e' riferito il  bilancio
e  per  quello  precedente,  l'ammontare  e  la  composizione   delle
disponibilita' liquide, all'inizio e alla fine dell'esercizio,  ed  i
flussi finanziari dell'esercizio derivanti dall'attivita'  operativa,
da quella di investimento, da quella di finanziamento, ivi  comprese,
con autonoma indicazione, le operazioni con i soci.». 
  8. All'articolo 2426 del codice civile sono apportate  le  seguenti
modificazioni: 
  a) al numero 1) del primo comma, dopo le parole: «interna o  presso
terzi;» sono aggiunte le seguenti: «le immobilizzazioni rappresentate
da titoli sono  rilevate  in  bilancio  con  il  criterio  del  costo
ammortizzato, ove applicabile;»; 
  b) al numero 3) del primo comma la parola: «; questo» e' sostituita
dalle seguenti: «. Il minor valore»  e  dopo  le  parole:  «rettifica
effettuata» sono aggiunte le seguenti: «; questa disposizione non  si
applica a rettifiche di valore relative all'avviamento»; 
  c) al numero 4) del primo  comma  dopo  le  parole:  «superiore  al
valore  corrispondente  del  patrimonio  netto»  sono   inserite   le
seguenti: «riferito alla data di acquisizione o»; 
  d) il numero 5) del primo comma e' sostituito dal seguente:  «5)  i
costi di impianto e di ampliamento  e  i  costi  di  sviluppo  aventi
utilita' pluriennale  possono  essere  iscritti  nell'attivo  con  il
consenso, ove esistente, del collegio sindacale. I costi di  impianto
e  ampliamento  devono  essere  ammortizzati  entro  un  periodo  non
superiore a cinque  anni.  I  costi  di  sviluppo  sono  ammortizzati
secondo la loro vita utile;  nei  casi  eccezionali  in  cui  non  e'
possibile stimarne attendibilmente la vita utile,  sono  ammortizzati
entro  un  periodo  non  superiore  a  cinque  anni.   Fino   a   che
l'ammortamento dei costi di impianto e ampliamento e di sviluppo  non
e' completato possono essere distribuiti dividendi solo se  residuano
riserve disponibili sufficienti a coprire l'ammontare dei  costi  non
ammortizzati;»; 
  e) al  numero  6)  del  primo  comma  le  parole:  «e  deve  essere
ammortizzato entro un periodo di cinque anni. E' tuttavia  consentito
ammortizzare sistematicamente l'avviamento in un  periodo  di  durata
superiore, purche' esso non superi la durata per  l'utilizzazione  di
questo  attivo  e  ne  sia  data  adeguata  motivazione  nella   nota
integrativa;»  sono  sostituite  dalle  seguenti:  «.  L'ammortamento
dell'avviamento e' effettuato secondo la sua  vita  utile;  nei  casi
eccezionali in cui non e' possibile stimarne attendibilmente la  vita
utile, e' ammortizzato entro un periodo non superiore a  dieci  anni.
Nella nota integrativa e' fornita  una  spiegazione  del  periodo  di
ammortamento dell'avviamento;»; 
  f) il numero 7) del primo comma e' sostituito dal seguente: «7)  il
disaggio e l'aggio su prestiti  sono  rilevati  secondo  il  criterio
stabilito dal numero 8);»; 
  g) il numero 8) del primo comma e' sostituito dal seguente:  «8)  i
crediti e i debiti sono rilevati in bilancio secondo il criterio  del
costo ammortizzato, tenendo conto del fattore temporale e, per quanto
riguarda i crediti, del valore di presumibile realizzo;»; 
  h) il numero 8-bis) del primo comma  e'  sostituito  dal  seguente:
«8-bis) le attivita' e passivita' monetarie in valuta  sono  iscritte
al  cambio  a  pronti  alla  data  di  chiusura   dell'esercizio;   i
conseguenti utili o perdite su cambi devono essere imputati al  conto
economico e  l'eventuale  utile  netto  e'  accantonato  in  apposita
riserva non distribuibile fino al realizzo. Le attivita' e passivita'
in valuta non monetarie devono essere iscritte al cambio  vigente  al
momento del loro acquisto;»; 
  i) dopo il numero 11) del primo  comma  e'  inserito  il  seguente:
«11-bis) gli strumenti finanziari derivati, anche se  incorporati  in
altri  strumenti  finanziari,  sono  iscritti  al  fair   value.   Le
variazioni del fair value sono imputate al conto economico oppure, se
lo strumento copre il rischio di  variazione  dei  flussi  finanziari
attesi  di  un  altro  strumento  finanziario  o   di   un'operazione
programmata, direttamente ad  una  riserva  positiva  o  negativa  di
patrimonio netto; tale riserva e' imputata al conto  economico  nella
misura e nei tempi corrispondenti al verificarsi o al modificarsi dei
flussi  di  cassa  dello   strumento   coperto   o   al   verificarsi
dell'operazione  oggetto  di  copertura.  Gli  elementi  oggetto   di
copertura contro il rischio di variazioni dei tassi  di  interesse  o
dei tassi di cambio o dei prezzi di mercato o contro  il  rischio  di
credito sono valutati  simmetricamente  allo  strumento  derivato  di
copertura; si considera sussistente la  copertura  in  presenza,  fin
dall'inizio,  di  stretta   e   documentata   correlazione   tra   le
caratteristiche dello strumento o dell'operazione  coperti  e  quelle
dello strumento di copertura. Non sono distribuibili  gli  utili  che
derivano dalla valutazione al fair value degli  strumenti  finanziari
derivati non utilizzati o non necessari per la copertura. Le  riserve
di patrimonio  che  derivano  dalla  valutazione  al  fair  value  di
derivati utilizzati a copertura dei flussi finanziari  attesi  di  un
altro strumento finanziario o di un'operazione programmata  non  sono
considerate nel computo del patrimonio netto per le finalita' di  cui
agli articoli 2412, 2433, 2442, 2446 e 2447 e, se positive, non  sono
disponibili e non sono utilizzabili a copertura delle perdite.»; 
  l) il numero 12) del primo comma e' abrogato; 
  m) dopo il primo comma sono aggiunti i seguenti: 
  «Ai fini della presente Sezione, per la definizione  di  "strumento
finanziario", di "attivita' finanziaria" e "passivita'  finanziaria",
di "strumento finanziario  derivato",  di  "costo  ammortizzato",  di
"fair value", di  "attivita'  monetaria"  e  "passivita'  monetaria",
"parte correlata" e "modello e tecnica  di  valutazione  generalmente
accettato" si fa riferimento  ai  principi  contabili  internazionali
adottati dall'Unione europea. 
  Ai fini  dell'applicazione  delle  disposizioni  del  primo  comma,
numero 11-bis), sono considerati strumenti finanziari derivati  anche
quelli collegati a merci che conferiscono all'una o  all'altra  parte
contraente il diritto di procedere alla  liquidazione  del  contratto
per contanti o mediante altri strumenti finanziari, ad eccezione  del
caso in cui si verifichino contemporaneamente le seguenti condizioni: 
  a) il contratto sia stato concluso e sia mantenuto  per  soddisfare
le esigenze  previste  dalla  societa'  che  redige  il  bilancio  di
acquisto, di vendita o di utilizzo delle merci; 
  b) il contratto sia stato destinato a  tale  scopo  fin  dalla  sua
conclusione; 
  c) si prevede che il contratto sia eseguito mediante consegna della
merce. 
  Il fair value e' determinato con riferimento: 
  a) al valore di mercato, per gli strumenti finanziari per  i  quali
e' possibile individuare facilmente un  mercato  attivo;  qualora  il
valore di mercato non sia facilmente individuabile per uno strumento,
ma possa essere individuato per i suoi componenti o per uno strumento
analogo, il valore di mercato puo'  essere  derivato  da  quello  dei
componenti o dello strumento analogo; 
  b) al valore che risulta  da  modelli  e  tecniche  di  valutazione
generalmente accettati,  per  gli  strumenti  per  i  quali  non  sia
possibile individuare facilmente un mercato attivo;  tali  modelli  e
tecniche   di   valutazione   devono   assicurare   una   ragionevole
approssimazione al valore di mercato. 
  Il fair value non e'  determinato  se  l'applicazione  dei  criteri
indicati al quarto comma non da' un risultato attendibile.». 
  9. All'articolo 2427 del codice civile sono apportate  le  seguenti
modificazioni: 
  a) al numero 3) del primo comma, le parole: «:"costi di ricerca, di
sviluppo e di pubblicita'"» sono sostituite dalle seguenti: «costi di
sviluppo»; 
  b)  al  numero  7)  del  primo  comma,  dopo  le   parole:   «stato
patrimoniale»  le  parole:  «,   quando   il   loro   ammontare   sia
apprezzabile» sono soppresse; 
  c) il numero 9) del primo comma e'  sostituito  dal  seguente:  «9)
l'importo  complessivo  degli  impegni,  delle   garanzie   e   delle
passivita' potenziali non risultanti dallo  stato  patrimoniale,  con
indicazione della natura delle garanzie reali prestate;  gli  impegni
esistenti in materia di trattamento di quiescenza e  simili,  nonche'
gli impegni assunti nei confronti di imprese controllate,  collegate,
nonche'  controllanti  e   imprese   sottoposte   al   controllo   di
quest'ultime sono distintamente indicati;»; 
  d) al numero 10) del primo comma, le  parole:  «se  significativa,»
sono soppresse; 
  e) il numero 13) del primo comma e' sostituito dal  seguente:  «13)
l'importo e la natura dei singoli elementi di ricavo o  di  costo  di
entita' o incidenza eccezionali;»; 
  f) al numero 16) del primo comma dopo le parole:  «l'ammontare  dei
compensi» sono inserite le seguenti: «,  delle  anticipazioni  e  dei
crediti concessi agli» e dopo le parole:  «ciascuna  categoria»  sono
inserite  le  seguenti  :»,  precisando  il  tasso  d'interesse,   le
principali  condizioni  e  gli  importi   eventualmente   rimborsati,
cancellati o oggetto di rinuncia, nonche'  gli  impegni  assunti  per
loro conto per  effetto  di  garanzie  di  qualsiasi  tipo  prestate,
precisando il totale per ciascuna categoria»; 
  g) al numero 18) del primo comma,  dopo  le  parole:  «obbligazioni
convertibili in azioni» sono inserite le seguenti: «, i warrants,  le
opzioni»; 
  h) al numero 22-bis) del primo comma, dopo le parole:  «qualora  le
stesse», le parole: «siano rilevanti e» sono soppresse; 
  i) dopo il numero 22-ter) del primo comma sono aggiunti i seguenti: 
      «22-quater) la natura e l'effetto patrimoniale, finanziario  ed
economico  dei  fatti  di   rilievo   avvenuti   dopo   la   chiusura
dell'esercizio; 22-quinquies) il nome e la sede  legale  dell'impresa
che redige  il  bilancio  consolidato  dell'insieme  piu'  grande  di
imprese di cui l'impresa fa  parte  in  quanto  impresa  controllata,
nonche' il  luogo  in  cui  e'  disponibile  la  copia  del  bilancio
consolidato; 22-sexies) il nome e la  sede  legale  dell'impresa  che
redige il bilancio consolidato dell'insieme piu' piccolo  di  imprese
di cui l'impresa fa parte in quanto impresa  controllata  nonche'  il
luogo in cui  e'  disponibile  la  copia  del  bilancio  consolidato;
22-septies) la proposta di destinazione degli utili  o  di  copertura
delle perdite;»; 
  l) il secondo comma e' sostituito dal seguente: «Le informazioni in
nota integrativa relative alle voci dello stato  patrimoniale  e  del
conto economico sono presentate secondo l'ordine in cui  le  relative
voci sono indicate nello stato patrimoniale e nel conto economico.». 
  10. All'articolo 2427-bis  del  codice  civile  sono  apportate  le
seguenti modificazioni: 
  a) alla  rubrica,  le  parole:  «valore  equo  «fair  value»»  sono
sostituite dalle seguenti: «fair value»; 
  b) al primo comma, numero 1),  dopo  le  parole:  «b)  informazioni
sulla loro entita' e sulla loro natura» sono aggiunte le seguenti: «,
compresi  i  termini  e  le  condizioni  significative  che   possono
influenzare  l'importo,  le  scadenze  e  la  certezza   dei   flussi
finanziari futuri; b-bis) gli assunti fondamentali su cui si basano i
modelli e le tecniche di valutazione, qualora il fair value  non  sia
stato determinato sulla  base  di  evidenze  di  mercato;  b-ter)  le
variazioni di  valore  iscritte  direttamente  nel  conto  economico,
nonche' quelle imputate alle riserve di patrimonio  netto;  b-quater)
una tabella che indichi i  movimenti  delle  riserve  di  fair  value
avvenuti nell'esercizio.»; 
  c) i commi 2, 3 e 4 sono abrogati. 
  11. All'articolo 2428, terzo comma, del codice civile, il numero 5)
e' abrogato. 
  12. All'articolo 2435-bis  del  codice  civile  sono  apportate  le
seguenti modificazioni: 
  a) al secondo comma le parole: «dalle voci  BI  e  BII  dell'attivo
devono essere detratti in  forma  esplicita  gli  ammortamenti  e  le
svalutazioni;» sono soppresse e  dopo  le  parole:  «esigibili  oltre
l'esercizio successivo.» sono aggiunte le seguenti: «Le societa'  che
redigono  il  bilancio  in  forma  abbreviata  sono  esonerate  dalla
redazione del rendiconto finanziario.»; 
  b) al terzo comma, dopo le parole: «voci  D18(a),  D18(b),  D18(c)»
sono inserite le seguenti: «, D18(d)» e dopo le parole: «voci D19(a),
D19(b), D19(c)» sono inserite le seguenti: «, D19(d)»; 
  c) il quarto comma e' abrogato; 
  d) il quinto comma e' sostituito dal seguente: «Fermo  restando  le
indicazioni richieste dal terzo, quarto e quinto comma  dell'articolo
2423, dal secondo e quinto comma dell'articolo 2423-ter, dal  secondo
comma  dell'articolo  2424,  dal  primo  comma,  numeri  4)   e   6),
dell'articolo 2426,  la  nota  integrativa  fornisce  le  indicazioni
richieste dal primo comma dell'articolo 2427, numeri 1), 2), 6),  per
quest'ultimo limitatamente ai soli  debiti  senza  indicazione  della
ripartizione geografica, 8), 9), 13),  15),  per  quest'ultimo  anche
omettendo la ripartizione per categoria, 16), 22-bis),  22-ter),  per
quest'ultimo anche omettendo le indicazioni riguardanti  gli  effetti
patrimoniali, finanziari ed economici,  22-quater),  22-sexies),  per
quest'ultimo anche  omettendo  l'indicazione  del  luogo  in  cui  e'
disponibile la copia del  bilancio  consolidato,  nonche'  dal  primo
comma dell'articolo 2427-bis, numero 1).»; 
  e) al sesto comma le parole: «limitare alla natura e  all'obiettivo
economico le informazioni  richieste  ai  sensi  dell'articolo  2427,
primo comma, numero 22-ter» sono sostituite dalle seguenti:  «con  le
imprese in cui la societa' stessa detiene una partecipazione»; 
  f) dopo il settimo comma e' inserito il seguente: «Le societa'  che
redigono il bilancio in forma abbreviata, in deroga a quanto disposto
dall'articolo 2426, hanno la facolta' di iscrivere i titoli al  costo
di acquisto, i crediti al valore di presumibile realizzo e  i  debiti
al valore nominale.». 
  13. Dopo l'articolo 2435-bis  del  codice  civile  e'  inserito  il
seguente: 
  «Art. 2435-ter (Bilancio delle micro-imprese). -  Sono  considerate
micro-imprese le societa' di cui all'articolo 2435-bis che nel  primo
esercizio o,  successivamente,  per  due  esercizi  consecutivi,  non
abbiano superato due dei seguenti limiti: 
  1) totale dell'attivo dello stato patrimoniale: 175.000 euro; 
  2) ricavi delle vendite e delle prestazioni: 350.000 euro; 
  3) dipendenti occupati in media durante l'esercizio: 5 unita'. 
  Fatte salve le norme del presente articolo, gli schemi di  bilancio
e i criteri  di  valutazione  delle  micro-imprese  sono  determinati
secondo quanto disposto dall'articolo 2435-bis. Le micro-imprese sono
esonerate dalla redazione: 
  1) del rendiconto finanziario; 
  2) della nota integrativa quando in calce allo  stato  patrimoniale
risultino le informazioni  previste  dal  primo  comma  dell'articolo
2427, numeri 9) e 16); 
  3) della relazione sulla  gestione:  quando  in  calce  allo  stato
patrimoniale risultino le informazioni richieste dai numeri 3)  e  4)
dell'articolo 2428. 
  Non sono  applicabili  le  disposizioni  di  cui  al  quinto  comma
dell'articolo 2423 e al numero 11-bis del primo  comma  dell'articolo
2426. 
  Le societa' che si avvalgono delle esenzioni previste del  presente
articolo devono redigere il bilancio, a seconda dei  casi,  in  forma
abbreviata o in forma  ordinaria  quando  per  il  secondo  esercizio
consecutivo abbiano  superato  due  dei  limiti  indicati  nel  primo
comma.». 
  14. All'articolo 2478-bis del codice civile, il primo  periodo  del
primo comma e' sostituito dal  seguente:  «Il  bilancio  deve  essere
redatto con l'osservanza delle disposizioni di cui alla  sezione  IX,
del capo V del presente libro.». 

                               Art. 7 
 
 
       Modifiche al decreto legislativo 9 aprile 1991, n. 127 
 
  1. All'articolo 27 del decreto legislativo 9 aprile 1991,  n.  127,
sono apportate le seguenti modificazioni: 
  a)  alla  lettera  a)  del  comma  1,  la  cifra:  «17.500.000»  e'
sostituita dalla seguente: «20.000.000»; 
  b)  alla  lettera  b)  del  comma  1,  la  cifra:  «35.000.000»  e'
sostituita dalla seguente: «40.000.000»; 
  c) al comma 2, le parole: «abbia emesso titoli  quotati  in  borsa»
sono sostituite dalle seguenti: «e' un ente di interesse pubblico  ai
sensi dell'articolo 16 del decreto legislativo 27  gennaio  2010,  n.
39»; 
  d) al comma 3-bis, dopo  le  parole:  «non  sono»  e'  inserita  la
seguente: «altresi'»  e  dopo  le  parole:  «dell'articolo  29»  sono
aggiunte le seguenti: «, nonche'  le  imprese  che  controllano  solo
imprese che  possono  essere  escluse  dal  consolidamento  ai  sensi
dell'articolo 28»; 
  e) alla lettera  a)  del  comma  4,  le  parole:  «delle  Comunita'
europee» sono sostituite dalle seguenti: «dell'Unione europea»  e  le
parole:  «di  altro  Stato  membro  delle  Comunita'  europee»   sono
sostituite dalle seguenti: «di altro Stato membro dell'Unione europea
o  in  conformita'  ai  principi  contabili  internazionali  adottati
dall'Unione europea»; 
  f) alla lettera b) del comma  4,  le  parole:  «titoli  quotati  in
borsa» sono sostituite dalle seguenti: «valori mobiliari ammessi alla
negoziazione  in  mercati  regolamentati   italiani   o   dell'Unione
europea»; 
  g) al comma 5, dopo le parole: «in lingua italiana»  sono  inserite
le seguenti: «o nella lingua comunemente  utilizzata  negli  ambienti
della finanza internazionale» e le parole: «; dell'avvenuto  deposito
deve farsi menzione  nel  Bollettino  Ufficiale  delle  societa'  per
azioni e a responsabilita' limitata» sono soppresse. 
  2. Al comma 2, lettera c), dell'articolo 28 del decreto legislativo
9 aprile 1991, n. 127, prima delle parole: «non e' possibile ottenere
tempestivamente» sono anteposte le seguenti: «in casi eccezionali,». 
  3. All'articolo 29 del decreto legislativo 9 aprile 1991,  n.  127,
sono apportate le seguenti modificazioni: 
  a) al comma 1, dopo le parole: «dal conto economico» sono  inserite
le seguenti: «, dal rendiconto finanziario»; 
  b) dopo il comma 3, e' inserito il seguente:  «3-bis.  Non  occorre
rispettare  gli  obblighi  in  tema  di   rilevazione,   valutazione,
presentazione, informativa e consolidamento quando la loro osservanza
abbia effetti  irrilevanti  al  fine  di  dare  una  rappresentazione
veritiera e  corretta.  Rimangono  fermi  gli  obblighi  in  tema  di
regolare tenuta delle scritture  contabili.  Le  societa'  illustrano
nella nota integrativa i criteri con i quali  hanno  dato  attuazione
alla presente disposizione.». 
  4. All'articolo 31 del decreto legislativo 9 aprile 1991,  n.  127,
sono apportate le seguenti modificazioni: 
  a) al comma 3 le parole: «di cui  alle  lettere  b),  c)  e  d)  se
irrilevanti; quelli» sono soppresse; 
  b) al comma 4 l'ultimo  periodo  e'  sostituito  da  seguente:  «Si
applica l'articolo 2424-bis, settimo comma, del codice civile.». 
  5. All'articolo 32 del decreto legislativo 9 aprile 1991,  n.  127,
sono apportate le seguenti modificazioni: 
  a) la rubrica e' sostituita dalla seguente: «Struttura e  contenuto
dello stato  patrimoniale,  del  conto  economico  e  del  rendiconto
finanziario consolidati»; 
  b) al comma 1 dopo le parole: «del conto economico»  sono  inserite
le seguenti: «e del rendiconto finanziario» e le parole: «deve essere
adottata quella piu' idonea» sono sostituite dalle seguenti:  «devono
essere adottati la struttura e il contenuto piu' idonei». 
  6. All'articolo 33 del decreto legislativo 9 aprile 1991,  n.  127,
sono apportate le seguenti modificazioni: 
  a) al comma 1, dopo le parole: «riferiti alla data»  sono  inserite
le seguenti: «di acquisizione o alla data»; 
  b) al comma 3, le parole:  «"differenza  da  consolidamento"  o  e'
portato esplicitamente in detrazione della riserva da  consolidamento
fino a concorrenza della medesima.» sono sostituite  dalle  seguenti:
«"avviamento", salvo che debba essere in tutto o in parte imputato  a
conto economico.» e le parole: «dall'art.  2426,  n.  6,  del  codice
civile,» sono sostituite dalle seguenti:  «dal  primo  comma,  n.  6,
dell'articolo 2426 del codice civile». 
  7. All'articolo 34 del decreto legislativo 9 aprile 1991,  n.  127,
sono apportate le seguenti modificazioni: 
  a) al comma 2 le parole: «,  a  meno  che,  ai  fini  indicati  nel
secondo comma dell'articolo 29, la difformita' consenta una  migliore
rappresentazione o sia irrilevante.» sono soppresse; 
  b) dopo il comma  2  e'  aggiunto  il  seguente:  «2-bis.  In  casi
eccezionali sono ammesse deroghe al principio enunciato al  comma  1,
purche' tali deroghe siano indicate e debitamente motivate nella nota
integrativa.». 
  8. Al comma 1 dell'articolo 36 del  decreto  legislativo  9  aprile
1991, n. 127, le parole: «nell'art.  2426,  n.  4,»  sono  sostituite
dalle seguenti: «nel primo comma, n. 4, dell'articolo 2426». 
  9. Al comma 1 dell'articolo 38 del  decreto  legislativo  9  aprile
1991, n. 127, sono apportate le seguenti modificazioni: 
  a) dopo la lettera b), e' inserita la seguente: «b-bis) i movimenti
delle immobilizzazioni, specificando per ciascuna voce: il costo;  le
precedenti   rivalutazioni,   ammortamenti   e    svalutazioni;    le
acquisizioni, gli spostamenti da una ad altra  voce,  le  alienazioni
avvenuti nell'esercizio; le  rivalutazioni,  gli  ammortamenti  e  le
svalutazioni effettuati nell'esercizio; il totale delle rivalutazioni
riguardanti   le    immobilizzazioni    esistenti    alla    chiusura
dell'esercizio;»; 
  b) alla lettera c), dopo le parole: «nella  consistenza  delle»  e'
inserita la seguente: «altre»; 
  c) alla lettera d), le parole: «"costi di ricerca, di sviluppo e di
pubblicita'"» sono sostituite dalle seguenti: «"costi di sviluppo"»; 
  d) alla lettera f), dopo le parole: «stato patrimoniale» le parole:
«quando il loro ammontare e' significativo» sono soppresse; 
  e) la lettera  h)  e'  sostituita  dalla  seguente:  «h)  l'importo
complessivo  degli  impegni,  delle  garanzie  e   delle   passivita'
potenziali non risultanti dallo stato patrimoniale,  con  indicazione
della natura delle garanzie reali prestate; gli impegni esistenti  in
materia di trattamento di quiescenza e simili;»; 
  f) alla lettera i) le parole: «se significativa,» sono soppresse; 
  g) la lettera m) e' sostituita dalla seguente: «m) l'importo  e  la
natura dei singoli elementi  di  ricavo  o  di  costo  di  entita'  o
incidenza eccezionali;»; 
  h) la lettera o) e' sostituita dalla seguente: «o)  cumulativamente
per ciascuna categoria, l'ammontare dei compensi, delle anticipazioni
e dei crediti concessi agli amministratori e ai sindaci  dell'impresa
controllante per lo svolgimento  di  tali  funzioni  anche  in  altre
imprese incluse nel consolidamento, precisando il tasso  d'interesse,
le principali condizioni  e  gli  importi  eventualmente  rimborsati,
cancellati o oggetto di rinuncia, nonche'  gli  impegni  assunti  per
loro conto per  effetto  di  garanzie  di  qualsiasi  tipo  prestate,
precisando il totale per ciascuna categoria.»; 
  i) la lettera o-bis) e' abrogata; 
  l) alla lettera o-ter), le parole:  «1)  il  loro  fair  value;  2)
informazioni sulla loro entita' e sulla loro natura;» sono sostituite
dalle seguenti: «1) il loro fair value; 2)  informazioni  sulla  loro
entita' e sulla loro natura,  compresi  i  termini  e  le  condizioni
significative che possono influenzare l'importo,  le  scadenze  e  la
certezza  dei  flussi   finanziari   futuri;   2-bis)   gli   assunti
fondamentali su cui si basano i modelli e le tecniche di valutazione,
qualora il fair  value  non  sia  stato  determinato  sulla  base  di
evidenze  di  mercato;  2-ter)  le  variazioni  di  valore   iscritte
direttamente  nel  conto  economico,  nonche'  quelle  imputate  alle
riserve di patrimonio netto; 2-quater)  una  tabella  che  indichi  i
movimenti delle riserve di fair value avvenuti nell'esercizio;»; 
  m)  alla  lettera  o-quinquies),  le  parole:  «le   stesse   siano
rilevanti» sono soppresse; 
  n) dopo la lettera o-septies) sono aggiunte le seguenti: «o-octies)
il nome  e  la  sede  legale  dell'impresa  che  redige  il  bilancio
consolidato dell'insieme piu' grande di imprese di cui  l'impresa  fa
parte in quanto impresa controllata,  nonche'  il  luogo  in  cui  e'
disponibile la copia del bilancio consolidato; o-novies) il nome e la
sede  legale  dell'impresa  che  redige   il   bilancio   consolidato
dell'insieme piu' piccolo di imprese di cui  l'impresa  fa  parte  in
quanto impresa controllata nonche' il luogo in cui e' disponibile  la
copia del bilancio  consolidato;  o-decies)  la  natura  e  l'effetto
patrimoniale, finanziario ed economico dei fatti di rilievo  avvenuti
dopo la data di riferimento del bilancio consolidato.». 
  10. Al comma 2 dell'articolo 40 del decreto  legislativo  9  aprile
1991, n. 127, la lettera b) e' abrogata. 
  11. All'articolo 42 del decreto legislativo 9 aprile 1991, n.  127,
il comma 2 e' abrogato. 
  12. All'articolo 44 del decreto legislativo 9 aprile 1991, n.  127,
sono apportate le seguenti modificazioni: 
  a) il comma 1 e' sostituito dal seguente: «1. Le  disposizioni  del
presente decreto non si applicano: 
  a)  alle  banche  italiane  di  cui  all'articolo  1  del   decreto
legislativo 1° settembre 1993, n. 385; 
  b) alle societa' finanziarie italiane di cui all'articolo 59, comma
1), lettera b), del decreto legislativo 1° settembre  1993,  n.  385,
che controllano banche o gruppi bancari  iscritti  nell'albo  di  cui
all'articolo 64 del decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385; 
  c) alle societa' di partecipazione finanziaria  mista  italiane  di
cui  all'articolo  59,  comma  1),  lettera   b-bis),   del   decreto
legislativo 1° settembre 1993, n. 385, che  controllano  una  o  piu'
banche o societa' finanziarie ovunque costituite qualora  il  settore
di maggiore dimensione all'interno del conglomerato  finanziario  sia
quello bancario determinato  ai  sensi  del  decreto  legislativo  30
maggio 2005, n. 142; 
  d) alle societa' di intermediazione mobiliare di  cui  all'articolo
1, comma 1, lettera e), del decreto legislativo 24 febbraio 1998,  n.
58 (SIM); 
  e) alle societa' finanziarie italiane che controllano SIM o  gruppi
di SIM iscritti nell'albo di cui all'articolo 11,  comma  1-bis,  del
decreto legislativo 24 febbraio 1998, n. 58; 
  f) alle societa' di gestione del risparmio di cui  all'articolo  1,
lettera o), del decreto legislativo 24 febbraio 1998, n. 58; 
  g) alle societa' finanziarie iscritte nell'albo di cui all'articolo
106 del decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385; 
  h) alle societa' finanziarie che controllano  societa'  finanziarie
iscritte nell'albo di cui all'articolo 106 del decreto legislativo 1°
settembre 1993, n. 385, o gruppi finanziari iscritti nell'albo di cui
all'articolo 110 del decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385; 
  i) alle agenzie di prestito su pegno di cui  all'articolo  112  del
decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385; 
  l) agli istituti di moneta elettronica di cui al titolo  V-bis  del
decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385; 
  m) agli istituti di pagamento di cui al titolo  V-ter  del  decreto
legislativo 1° settembre 1993, n. 385; 
  n) agli  operatori  del  microcredito  iscritti  nell'albo  di  cui
all'articolo 111 del decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385; 
  o) ai confidi iscritti nell'albo di cui  all'articolo  112-bis  del
decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385.»; 
  b) il comma 2 e' abrogato. 

Capo III
Disposizioni di coordinamento per altri provvedimenti legislativi

                               Art. 8 
 
       Modifiche al decreto legislativo 26 maggio 1997, n. 173 
 
  1. All'articolo 2 del decreto legislativo 26 maggio 1997,  n.  173,
sono apportate le seguenti modificazioni: 
  a) al comma 1 dopo le parole: «eventuali  garanzie  prestate»  sono
aggiunte  le  seguenti:  «nonche'  le  attivita'  relative  ai  fondi
pensioni gestiti in nome e per conto terzi»; 
  b) il comma 2 e' abrogato. 
  2. Alla lettera  c),  del  comma  1  dell'articolo  5  del  decreto
legislativo 26 maggio 1997, n. 173, le  parole:  «60,  comma  1,  del
presente decreto» sono sostituite  dalle  seguenti:  «96  del  codice
delle assicurazioni private». 
  3. L'articolo 14 del decreto legislativo 26 maggio 1997, n. 173, e'
abrogato. 
  4. All'articolo 16 del decreto legislativo 26 maggio 1997, n.  173,
sono apportate le seguenti modificazioni: 
  a) al comma  1,  dopo  le  parole:  «ad  utilizzo  durevole,»  sono
inserite le seguenti: «ivi compresi i titoli»; 
  b) al comma 6, dopo le parole: «nel patrimonio  dell'impresa»  sono
inserite le seguenti: «ivi compresi i titoli,»; 
  c) al comma 7 l'ultimo periodo e' sostituito dal seguente: «A  tale
fine si applicano i commi 4  e  5  dell'articolo  2426  e  l'articolo
2427-bis del codice civile.»; 
  d) il comma 11 e' sostituito dal seguente: «11. I costi di impianto
e di ampliamento e i costi di sviluppo, aventi  utilita'  pluriennale
possono essere iscritti nell'attivo  con  il  consenso  del  collegio
sindacale.  I  costi  di  impianto  e   ampliamento   devono   essere
ammortizzati entro un periodo non superiore a cinque anni. I costi di
sviluppo sono ammortizzati secondo  la  loro  vita  utile;  nei  casi
eccezionali in cui sia impossibile determinarne la vita  utile,  sono
ammortizzati entro un periodo non superiore a cinque anni. Fino a che
l'ammortamento dei costi di impianto e ampliamento e di sviluppo  non
e' completato possono essere distribuiti dividendi solo se  residuano
riserve disponibili sufficienti a coprire l'ammontare dei  costi  non
ammortizzati.»; 
  e) al comma 12 il  secondo  periodo  e'  sostituito  dal  seguente:
«L'ammortamento dell'avviamento e' effettuato  secondo  la  sua  vita
utile; nei casi eccezionali in cui sia  impossibile  determinarne  la
vita utile, e' ammortizzato entro un periodo non  superiore  a  dieci
anni. Nella nota integrativa e' fornita spiegazione  del  periodo  di
ammortamento dell'avviamento.»; 
  f) il comma 15 e' abrogato; 
  g) dopo il  comma  16  e'  inserito  il  seguente:  «16-bis.  Fermo
restando quanto disposto dal primo comma dell'articolo  2427-bis  del
codice  civile,  gli  strumenti   finanziari   derivati,   anche   se
incorporati in altri strumenti finanziari, sono iscritti  e  valutati
in conformita' alle disposizioni di cui all'articolo 90, comma 1, del
codice delle assicurazioni private.». 
  5. Al comma 3 dell'articolo 23 del decreto  legislativo  26  maggio
1997, n. 173, l'ultimo periodo e' sostituito dal seguente:  «In  nota
integrativa si riporta il corrispondente importo.». 

                               Art. 9 
 
       Modifiche al decreto legislativo 28 gennaio 2005, n. 38 
 
  1. All'articolo 2, comma 1, del  decreto  legislativo  28  febbraio
2005, n. 38, sono apportate le seguenti modificazioni: 
  a) la lettera c)  e'  sostituita  dalla  seguente:  «c)  le  banche
italiane di cui all'articolo 1 del decreto legislativo  1°  settembre
1993, n. 385; le societa' finanziarie italiane  di  cui  all'articolo
59, comma 1), lettera b), del decreto legislativo 1° settembre  1993,
n. 385, che controllano banche o gruppi bancari iscritti nell'albo di
cui all'articolo 64 del decreto legislativo  1°  settembre  1993,  n.
385, ad eccezione delle imprese di cui alla lettera d);  le  societa'
di partecipazione finanziaria mista italiane di cui  all'articolo  59
comma 1), lettera b-bis), del decreto legislativo 1° settembre  1993,
n. 385, che controllano una o  piu'  banche  o  societa'  finanziarie
ovunque  costituite  qualora  il  settore  di   maggiore   dimensione
all'interno  del  conglomerato  finanziario   sia   quello   bancario
determinato ai sensi del decreto legislativo 30 maggio 2005, n.  142;
le societa' di intermediazione mobiliare di cui all'articolo 1, comma
1, lettera e), del decreto legislativo 24 febbraio 1998, n. 58 (SIM);
le societa' finanziarie italiane che controllano SIM o gruppi di  SIM
iscritti nell'albo di cui all'articolo 11, comma 1-bis,  del  decreto
legislativo 24 febbraio 1998, n. 58;  le  societa'  di  gestione  del
risparmio di cui all'articolo 1, comma 1,  lettera  o),  del  decreto
legislativo 24 febbraio 1998, n. 58; le societa' finanziarie iscritte
nell'albo  di  cui  all'articolo  106  del  decreto  legislativo   1°
settembre 1993, n.  385;  le  societa'  finanziarie  che  controllano
societa' finanziarie iscritte nell'albo di cui all'articolo  106  del
decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385,  o  gruppi  finanziari
iscritti nell'albo di cui all'articolo 110 del decreto legislativo 1°
settembre 1993, n. 385; le  agenzie  di  prestito  su  pegno  di  cui
all'articolo 112 del decreto legislativo 1° settembre 1993,  n.  385;
gli istituti di moneta elettronica di cui al titolo V-bis del decreto
legislativo 1° settembre 1993, n. 385; gli istituti di  pagamento  di
cui al titolo V-ter del decreto legislativo  1°  settembre  1993,  n.
385;»; 
  b) alla lettera d) le  parole:  «comma  2»  sono  sostituite  dalle
seguenti: «commi 2 e 2-bis)». 
  2. L'articolo 9, comma 1, del decreto legislativo 28 febbraio 2005,
n. 38, e' abrogato. 

                               Art. 10 
 
       Modifiche al decreto legislativo 27 gennaio 2010, n. 39 
 
  1. All'articolo 14 del decreto legislativo 27 gennaio 2010, n.  39,
alla lettera e) del comma 2, dopo la parola: «bilancio» sono aggiunte
le seguenti: «e  sulla  sua  conformita'  alle  norme  di  legge.  Il
giudizio contiene altresi' una dichiarazione  rilasciata  sulla  base
delle conoscenze e della comprensione  dell'impresa  e  del  relativo
contesto acquisite nel  corso  dell'attivita'  di  revisione  legale,
circa  l'eventuale  identificazione  di  errori  significativi  nella
relazione sulla gestione, nel  qual  caso  sono  fornite  indicazioni
sulla natura di tali errori». 

                               Art. 11 
 
                 Clausola di invarianza finanziaria 
 
  1. Dall'attuazione del presente decreto non devono derivare nuovi o
maggiori oneri a carico della finanza pubblica. 

                               Art. 12 
 
                  Disposizioni finali, transitorie 
 
  1. Le disposizioni del presente decreto entrano in  vigore  dal  1°
gennaio 2016  e  si  applicano  ai  bilanci  relativi  agli  esercizi
finanziari aventi inizio a partire da quella data. 
  2. Le modificazioni  previste  dal  presente  decreto  all'articolo
2426, comma 1, numeri 1), 6) e 8), del  codice  civile,  possono  non
essere applicate alle componenti delle voci riferite a operazioni che
non hanno ancora esaurito i loro effetti in bilancio. 
  3.  L'Organismo  italiano  di  contabilita'  aggiorna  i   principi
contabili nazionali di cui all'articolo 9-bis, comma 1,  lettera  a),
del decreto legislativo 28 febbraio 2005, n.  38,  sulla  base  delle
disposizioni contenute nel presente decreto. 
  Il presente decreto, munito del Sigillo dello Stato, sara' inserito
nella  Raccolta  ufficiale  degli  atti  normativi  della  Repubblica
italiana. E' fatto obbligo a chiunque spetti di osservarlo e di farlo
osservare. 
    Dato a Palermo, addi' 18 agosto 2015 
 
                             MATTARELLA 
    

                            Renzi,  Presidente  del   Consiglio   dei
                            ministri

                            Padoan, Ministro  dell'economia  e  delle
                            finanze

                            Gentiloni Silveri, Ministro degli  affari
                            esteri     e      della      cooperazione
                            internazionale

                            Orlando, Ministro della giustizia

                            Guidi, Ministro dello sviluppo economico

    
Visto, il Guardasigilli: Orlando